2.3. 

Grenzenlose Versorgung mit Bilanzausweis – Die Pensionszusage 

  Augrund der steuerlichen Höchstgrenzen im Rahmen einer Versorgung über eine  Direktversicherung oder Pensionskasse, ist der hohe Versorgungsbedarf bei  Gesellschafter Geschäftsführern nicht abzudecken. Daher müssen in vielen Fällen  weitere Versorgungsalternativen in Anspruch genommen werden.    Eine solche Alternative ist die Pensionszusage. Der Gesellschafter‐Geschäftsführer  erhält vom Unternehmen eine direkte Zusage über die Versorgungsleistungen. Diese  beinhalten in der Regel Altersrentenleistungen sowie Leistungen bei  Erwerbsminderung und / oder Hinterbliebenenleistungen. Schuldner der zugesagten  Leistungen gegenüber dem Gesellschafter‐Geschäftsführer ist immer das  Unternehmen.    Um sich bei frühzeitig fälligen Versorgungsleistungen finanziell abzusichern und um  die Finanzierung der Altersrenten in der Anwartschaftsphase sicherzustellen,  schließt das Unternehmen in der Regel eine Rückdeckungsversicherung ab.    Das Unternehmen ist selbst Träger der Versorgung. Versicherte Person ist der  Gesellschafter‐Geschäftsführer. Bezugsberechtigt aus der  Rückdeckungsversicherung ist allerdings das Unternehmen, da dieses auch die  Versorgungsleistungen gegenüber dem Gesellschafter‐Geschäftsführer erbringen  muss. 

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Geschäftsführervertrag

GesellschafterGeschäftsführer

Unternehmen Versorgungszusage und Versorgungsleistungen

Beitrag

Versicherungsvertrag

Versicherer

Versicherungsleistungen

Pfandrecht an der Rückdeckungsversicherung

Anmerkung:   Die Pensionszusage des Unternehmens an den Gesellschafter‐Geschäftsführer ist  arbeitsrechtlich in vollem Umfang gültig und bedarf keiner Rückdeckung. Allerdings  – und das ist im Zweifelsfall entscheidend – liegt somit auch das volle Risiko der  Finanzierbarkeit der Versorgungsleistungen im Unternehmen. Dies gilt in  besonderem Maße für einen frühzeitigen Eintritt des Versorgungsfalls z. B. durch  Erwerbsunfähigkeit oder Tod des Gesellschafter‐Geschäftsführers.    Hinsichtlich des Bezugsrechts gibt es eine Ausnahme, die auch aus der obigen Grafik  hervorgeht. Für den Fall der Insolvenz des Unternehmens, ist die  Rückdeckungsversicherung i. d. R. an den Gesellschafter‐Geschäftsführer  verpfändet. Eine Insolvenz vorausgesetzt, gilt also eine direkte Leistungspflicht des  Versicherers gegenüber dem Gesellschafter‐Geschäftsführer. 

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Der Vollständigkeit halber sei an dieser Stelle erwähnt, dass eine Rückdeckung der  durch das Unternehmen eingegangenen Versorgungsverpflichtungen (zumindest  teilweise) auch über Wertpapierfonds vorgenommen werden kann. Aufgrund der,  aus nachvollziehbaren Gründen, ausgesprochen geringen Verbreitung bei kleinen  und mittelständischen Unternehmen, wird auf eine nähere Erläuterung jedoch  verzichtet.  Die steuerliche Situation aus Sicht des Gesellschafter‐Geschäftsführers  Das deutsche Steuerrecht basiert im Wesentlichen auf dem sog. „Zuflussprinzip“.  Das heißt, dass eine Steuerschuld i. d. R. erst dann entsteht, wenn dem  Steuerpflichtigen auch Kapital zugeflossen ist.    Demnach führen die im Rahmen einer Pensionszusage zugesagten Leistungen noch  nicht zu einem steuerlichen Zufluss von Einkünften beim Gesellschafter‐ Geschäftsführer, da das Unternehmen Vertragsinhaber und Bezugsberechtigter aus  der Rückdeckungsversicherung ist. Folglich fallen auch, bis zum Eintritt des  Versorgungsfalles, keine Steuern auf Seiten des Gesellschafter‐Geschäftsführers an.  Erst die späteren Betriebsrenten unterliegen als „Einkünfte aus nicht selbständiger  Arbeit“ der Versteuerung mit dem individuellen Steuersatz.    Anders als bei der Pensionskasse und der Direktversicherung sind bei der  Pensionszusage auch Zusagen auf Kapitalleistungen möglich. Bei Fälligkeit der  Kapitalleistungen ist außerdem die ermäßigte Besteuerung nach § 34 EStG, die sog.  „Fünftelungsregelung“, anwendbar. Vereinfacht dargestellt, wird der  Steuerschuldner so gestellt, als würde die Kapitalleistung auf fünf Kalenderjahre  verteilt. Hierdurch wird eine deutliche Abmilderung der Progression erreicht. Die  aus diese Wiese ermittelte Gesamt‐Steuerschuld wird allerdings im Jahr des  Zuflusses in einem Betrag fällig.    Da es bei der Pensionszusage im Gegensatz zur Direktversicherung und  Pensionskasse keine direkte steuerliche Begrenzung des Beitragsaufwandes gibt,  kann auf diesem Wege ein hoher Versorgungsbedarf gedeckt werden.  Die steuerliche Situation aus Sicht des Unternehmens  In Verbindung mit der Pensionszusage gegenüber dem Gesellschafter‐ Geschäftsführer muss das Unternehmen in der Bilanz Pensionsrückstellungen  bilden. Die Zuführungen zu diesen Rückstellungen mindern das jährliche  Betriebsergebnis. 

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  Achtung:   Um einen Missbrauch dieser liquiditätserhöhenden Bildung von Rückstellungen zu  verhindern, nennt der Gesetzgeber in § 6a EStG einige Voraussetzungen für die  steuerliche Anerkennung. Deren wichtigste Bestandteile sind:  ‐ 

Der begünstigte Arbeitnehmer muss einen Rechtsanspruch auf die zugesagte  Leistung haben 

‐ 

Schriftliche Erteilung der Zusage 

‐ 

Eindeutige Angaben zu Art, Form, Voraussetzungen und Höhe der  Leistungen 

‐ 

Widerrufsvorbehalte sind nur in sehr engen Grenzen zulässig 

‐ 

Das Mindestalter des Versorgungsberechtigten beträgt 28 Jahre. Bestand  bereits vor dem 31.12.2000 eine frühere Zusage, beträgt das Mindestalter 30  Jahre 

  Da das Unternehmen im Hinblick auf die Leistungen aus der  Rückdeckungsversicherung bezugsberechtigt ist, zählt diese zum Betriebsvermögen.  Somit muss der jeweilige Wert in der Bilanz ausgewiesen (aktiviert) werden. 

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Ein 40‐jähriger Gesellschafter‐Geschäftsführer, welcher mit 35 Jahren in die GmbH  eingetreten ist, erhält zum Altersrentenbeginn mit dem 65. Lebensjahr folgende  Pensionszusage:  Monatliche Alters‐ und Invaliditätsrente  Monatliche Witwenrente       

   

   

   

2.500,00 €  1.500,00 € 

Der Jahresbeitrag für die Rückdeckungsversicherung beläuft sich auf 10.911,00 €.  Wie sich in diesem Fall die Pensionsrückstellungen und der Aktivwert der  Rückdeckungsversicherung in der Bilanz entwickeln, sehen Sie beispielhaft in der  folgenden Grafik.  Beispielhafte Entwicklung der Pensionsrückstellungen und des Aktivwertes 400000 Pensionsrückstellung 350000 Aktivwert der Rückdeckungsversicherung 300000

250000

200000

150000

100000

50000

0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25

Es ist festzustellen, dass die Pensionsrückstellungen in diesem Fall durchgängig  höher sind, als der Aktivwert der Rückdeckungsversicherung. Dies führt während  der gesamten Anwartschaftsphase zu einer Gewinnminderung in Höhe der  Differenz zwischen dem Aktivwert der Rückdeckungsversicherung und den höheren  Pensionsrückstellungen.  Dieser Effekt vermindert in der Folge auch den effektiv aufzubringenden Beitrag, da  das Unternehmen die aus der bilanziellen Gewinnminderung resultierende  Steuerentlastung mit dem tatsächlich an die Rückdeckungsversicherung  abzuführenden Beitrag verrechnen kann. Die bilanzielle Bildung von Rückstellungen  im ersten Jahr ist zudem besonders hoch, da auch für die bereits vergangenen fünf  Jahre seit Dienstbeginn die entsprechenden Beträge in den Pensionsrückstellungen  erfasst werden müssen.  news to use in summertime 2007 © Juni 2007 Ulrich Watermann                                 21 

Ab Beginn der Zahlung von Versorgungsleistungen an den Gesellschafter‐ Geschäftsführer sind die Rückstellungen sukzessive gewinnerhöhend aufzulösen.  Die Zahlung der Betriebsrenten stellen hingegen Betriebsausgaben dar. Dies gilt auch  für die bis zum Eintritt des Versorgungsfalles zu zahlenden Beiträge an die  Rückdeckungsversicherung.    Achtung:   Für Pensionszusagen an beherrschende Gesellschafter‐Geschäftsführer stellen die  Finanzämter eine Reihe von Anforderungen im Hinblick auf die steuerliche  Anerkennung. Da eine erschöpfende Auflistung dieser Anforderungen eine  eigenständige Veröffentlichung rechtfertigen würde, hier nur zwei Beispiele:  Die zugesagte Altersrente muss zusammen mit etwaigen Leistungen aus der  gesetzlichen Rentenversicherung ein angemessenes Niveau im Verhältnis zu den  Aktivbezügen einhalten. Für eine steuerliche Anerkennung darf die Summe aus  gesetzlicher und betrieblicher Versorgung 75% der letzten Aktivbezüge nicht  überschreiten.  Darüber hinaus muss die Zusage noch erdient werden können, d. h. sie muss  spätestens 10 Jahre vor Rentenbeginn erteilt worden sein.  Fazit  Die Pensionszusage ist traditionell fester Bestandteil bei der Versorgung von  Gesellschafter‐Geschäftsführern. Sie ermöglicht durch die steuerliche Ausgestaltung  die Absicherung eines hohen Versorgungsbedarfs über das Unternehmen. Ihre  Grenzen erfährt sie allerdings dort, wo die Bilanzierung nicht erwünscht ist.    Tipp:   Insbesondere bei der Gestaltung einer Pensionszusage und des zugehörigen  Rückdeckungskonzeptes sollten Sie nichts dem Zufall überlassen und in jedem Fall  kompetente Beratung in Anspruch nehmen.  Die hoch komplexe Materie, die hier nur sehr verkürzt dargestellt werden kann,  verbirgt eine Menge Fallstricke insbesondere im Hinblick auf arbeits‐ und  steuerrechtliche Fragen. 

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Vor‐ und Nachteile im Überblick  Aus Sicht des Gesellschafter‐Geschäftsführers  + 

flexible Leistungsgestaltung 

+ 

kein steuerlicher Zufluss in der Anwartschaftsphase 

+ 

Sicherheit durch unter staatlicher Aufsicht stehenden Anbieter 

+ 

Wert der Rückdeckungsversicherung wird durch Verpfändung vor einer  eventuellen Firmeninsolvenz geschützt 

+ 

Dynamisierung der Zusage in der Anwartschafts‐ und in der Rentenphase  möglich 

+ 

Hohe Sicherheit durch planmäßige Ausfinanzierung der Versorgung 

+ 

Sicherheit von Beginn an durch externe Risikoabsicherung 

‐   

Leistungen sind als „Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit“ zu versteuern 

Aus Sicht des Unternehmens  + 

Im Rahmen der Angemessenheit und Finanzierbarkeit unbegrenzte  Absicherung des Gesellschafter‐Geschäftsführers möglich 

+ 

Hohe Sicherheit durch Verlagerung der Versorgungsrisiken auf einen  externen Träger 

+ 

Planmäßige Ausfinanzierung der Versorgung 

+ 

Nutzung von Steuerstundungseffekten durch Pensionsrückstellungen 

+ 

Beiträge sind als Betriebsausgaben abzugsfähig 

‐ 

Verwaltungsaufwand durch Pensionsmanagement 

‐ 

Bilanzierung der Pensionsrückstellungen 

‐ 

Gestaltungseinschränkungen durch die Finanzverwaltung 

‐ 

Eventuell Beiträge an den Pensionssicherungsverein, wenn es sich um einen  nicht beherrschenden Gesellschafter‐Geschäftsführer handelt 

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