Nr 9 / Lipiec 2012

W numerze: Sprzęt IT jako urządzenie przemysłowe? Faktura VAT jako jedyny dokument uprawniający do odliczenia podatku naliczonego PCC od zmiany statutu SKA – jak liczyć podstawę opodatkowania przy wkładach akcjonariusza? Odliczenie straty z lat ubiegłych w trakcie roku podatkowego

orzecznictwo, interpretacje, zagadnienia podatkowe

Sprzęt IT jako urządzenie przemysłowe? Organ: Sygnatura pisma: Dotyczy:

Naczelny Sąd Administracyjny Wyrok z 21.02.2012 r., II FSK 1476/10 Podatek dochodowy od osób prawnych

Teza:

Wynajmowany przez Spółkę sprzęt nie jest urządzeniem przemysłowym, gdyż nie jest ze swej istoty przeznaczony do procesu masowej produkcji. Niewątpliwie każde urządzenie przemysłowe jest urządzeniem ułatwiającym pracę, ale nie każde urządzenie ułatwiające pracę jest urządzeniem przemysłowym.

Stan faktyczny: Spółka zwróciła się do Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa wskazując, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie naprawy gwarancyjnej i pogwarancyjnej oraz serwisu technicznego dla telefonów komórkowych i akcesoriów do tych telefonów. W ramach prowadzonej działalności Spółka wynajmuje od kontrahenta niemieckiego (osoby prawnej) sprzęt IT. Spółka posiada certyfikat rezydencji podatkowej kontrahenta zagranicznego. Sprzęt IT dotyczy: desktopów (komputerów stacjonarnych), laptopów (komputerów przenośnych), drukarek, skanerów, monitorów, stabilizatorów napięcia. Powyższy sprzęt wykorzystywany jest w pracy biurowej oraz przy realizacji procesów serwisowych sprzętu telekomunikacyjnego. Na tle tak zarysowanego stanu faktycznego Spółka powzięła wątpliwość, czy z tytułu dokonywanych transferów wynagrodzenia z tytułu najmu sprzętu na rzecz kontrahenta niemieckiego ciąży na niej obowiązek, o którym mowa art. 26 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 1 uCIT (pobór podatku u źródła). Minister Finansów stwierdził, że na Spółce ciąży obowiązek poboru podatku. Wydana interpretacja została zaskarżona przez organ podatkowy do WSA następnie zaś do NSA, który wskazał, że z tytułu dokonywanych wypłat nie zachodzą przesłanki, o których mowa w ustawie CIT.

Komentarz: Istotą sporu pomiędzy Spółką a organem podatkowym była interpretacja terminu „urządzenie przemysłowe”. Na tym tle niejednokrotnie już pojawiały się spory pomiędzy podatnikami a fiskusem. Zdaniem Ministra Finansów sprzęt komputerowy wynajmowany przez Spółkę należało uznać w świetle umowy w sprawie unikania podwójnemu opodatkowaniu zawartej pomiędzy RP a Niemcami jako urządzenie przemysłowe (art. 12 ust. 3 UPO). Problemem jest jednak fakt, że brak jest legalnej definicji terminu „urządzenie przemysłowe” co przyznał organ, jednak wywiódł wniosek, że chodzi o urządzenie służące do wykonywania danej czynności w przemyśle w szerokim tego słowa znaczeniu. Konkluzją przedstawionego przez MF stanowiska było stwierdzenie, że każde urządzenie ułatwiające pracę uznać należy za urządzenie przemysłowe. Tej tezy jednak nie można było jednak zaakceptować. Analizując stosowne przepisy prawa podatkowego NSA wskazał, że za urządzenie przemysłowe uznać należy sprzęt przeznaczony do procesu masowej produkcji. Natomiast przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 uCIT w zw. z art. 12 ust. 3 UPO nie uzależnia opodatkowania od rodzaju działalności podatnika lub sposobu wykorzystania wynajmowanych urządzeń, ale od ich rodzaju określonego przez wskazanie ich zasadniczego przeznaczenia.

Ponadto wskazać należy, że wynajmowany

przez spółkę sprzęt IT wykorzystywany w pracy biurowej oraz przy realizacji procesów serwisowych sprzętu telekomunikacyjnego, mimo że bez wątpienia jest urządzeniem ułatwiającym pracę, w żadnym razie nie może być uznany za urządzenie przemysłowe, w świetle uCIT oraz ustawy międzynarodowej, gdyż nie jest ze swej istoty przeznaczony do procesu masowej produkcji. W konsekwencji zatem, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Henryk Suchecki Partner DMS TAX

Nr 9 / Lipiec 2012

2

Faktura VAT jako jedyny dokument uprawniający do odliczenia podatku naliczonego Organ: Sygnatura pisma: Dotyczy:

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu Wyrok z 9.05.2012, I SA/Wr 141/12 Podatek od towarów i usług

Teza:

Faktura nie jest zwykłym dokumentem służącym wykazaniu, iż transakcja miała miejsce, lecz pełni szczególną rolę w sformalizowanym mechaniźmie odliczeń w systemie VAT. Oznacza to że jedynie faktura VAT stanowi podstawę odliczenia podatku naliczonego, a zatem inne dokumenty nie zrównane w ustawie z fakturą, jak prawomocna decyzja lub wyrok sądowy, choćby potwierdzały fakt dokonania czynności opodatkowanej i pozwalały obliczyć ten podatek, nie dają możliwości odliczenia podatku naliczonego.

Stan faktyczny: Wnioskodawca będący przedsiębiorcą nabył na własność zabudowaną nieruchomość. Przy sporządzaniu umowy sprzedaży notariusz pobrał PCC, powołując się na art. 1, 6 i 7 uPCC w zw. z twierdzeniem zbywcy iż sprzedawana nieruchomość podlega zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 2 i 9 uVAT. Zarówno wnioskodawca jak i zbywca nieruchomości, podpisując i wykonując umowę sprzedaży byli czynnymi podatnikami VAT. W późniejszym czasie wnioskodawca wystąpił o zwrot nadpłaty w postaci uiszczonego PCC, a organ prawomocną decyzją dokonał zwrotu PCC uznając zarazem iż dostawa nieruchomości rzeczywiście nie korzystała ze zwolnienia VAT. Wnioskodawca wystąpił do sprzedającego o wystawienie faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości, domagając się opodatkowania transakcji stawką 22%, uznając że cena sprzedaży nieruchomości została określona w akcie notarialnym jako cena brutto. Zbywca nieruchomości odmówił wystawienia faktury ze wskazaną stawką podatku VAT podtrzymując swe twierdzenie w zakresie zasadności zwolnienia z VAT. W opinii wnioskodawcy, pomimo że prawdopodobnie

wobec

zbywającego

nieruchomość

zostanie

prawomocnie

określona

kwota

zobowiązania

podatkowego wraz z określeniem należnego podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości, jednak zbywca nie wystawi faktury na okoliczność jej zbycia. W takiej sytuacji wnioskodawca zadał pytanie w zakresie indywidualnej interpretacji stosowania prawa podatkowego: czy prawomocny wyrok, utrzymujący decyzję wobec zbywcy nieruchomości o prawidłowości naliczenia podatku VAT, stanowić będzie dla nabywcy podstawę do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z transakcji zakupu nieruchomości. W opinii wnioskodawcy prawomocny wyrok sądowy będzie stanowić potwierdzenie o prawie do odliczenia przez niego podatku naliczonego. Minister Finansów odmówił racji opinii wnioskodawcy, interpretacja została utrzymana przez WSA we Wrocławiu.

Komentarz: Wskazywane orzeczenie potwierdza linię orzeczniczą, zgodnie z którą jedynie faktura VAT stanowi podstawę odliczenia podatku naliczonego, tym samym inne dokumenty, choćby potwierdzały fakt dokonania czynności opodatkowanej i pozwalały obliczyć ten podatek, nie dają możliwości odliczenia podatku naliczonego. Zdaniem sądu dokumentem takim nie może być wyrok WSA czy nawet NSA potwierdzający fakt opodatkowania VAT czynności zbycia nieruchomości. Sąd wskazał, iż jedynie otrzymanie przez nabywcę faktury warunkuje realizację prawa do odliczenia podatku i przesądza o powstaniu tego prawa. To oznacza, że faktura nie jest zwykłym dokumentem służącym wykazaniu, iż transakcja miała miejsce, lecz pełni rolę w sformalizowanym mechaniźmie odliczeń w systemie VAT. Faktura wywiera wpływ na moment powstania obowiązku podatkowego, który powiązano z chwilą wystawienia faktury. Jakkolwiek prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku VAT oraz Dyrektywy VAT to w celu wykonania prawa do odliczeń, podatnik musi w odniesieniu do odliczeń określonych uVAT lub Dyrektywie VAT, posiadać fakturę, sporządzoną zgodnie z odpowiednimi przepisami. Pomimo, że takie stanowisko może budzić zastrzeżenia w zakresie nadmiernego formalizmu, jednak należy uznać, że jest ono zgodne z obowiązującymi przepisami prawa. Jacek Dobrucki doradca podatkowy, partner w DMS TAX

Nr 9 / Lipiec 2012

3

PCC od zmiany statutu SKA – jak liczyć podstawę opodatkowania przy wkładach akcjonariusza? Organ: Sygnatura pisma: Dotyczy:

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi Interpretacja indywidualna z 25.04.2012 r., IPTPB2/436-13/12-3/KK Podatek od czynności cywilnoprawnych

Teza:

W sytuacji wniesienia przez akcjonariusza wkładu do spółki komandytowo-akcyjnej, opodatkowaniu podatkiem PCC podlegać będzie związane z wniesieniem wkładu podwyższenie kapitału zakładowego, natomiast do podstawy opodatkowania nie będzie wliczany wkład w części przekazywanej na kapitał zapasowy spółki.

Stan faktyczny: Wnioskodawca (sp. z o.o.) w związku z planowanym procesem restrukturyzacyjnym zamierza zawiązać kilka spółek komandytowo-akcyjnych (ska), w których będzie pełnić funkcję komplementariusza. Akcjonariuszem będzie natomiast Fundusz Zamknięty Inwestycyjny (FIZ). W ramach procesu restrukturyzacji działalności, FIZ wniesie część posiadanych akcji w obecnie funkcjonującej SKA do nowej ska (SKA1). Wniesienie akcji SKA przez FIZ do SKA1 może nastąpić (i) przy zawiązywaniu SKA 1 lub też (ii) po jej utworzeniu – w drodze zmiany umowy (statutu) spółki. SKA1 może również dokonywać podwyższenia kapitału w przyszłości w zamian za wkłady pieniężne lub niepieniężne wnoszone przez FIZ lub innych akcjonariuszy, którzy mogą w przyszłości obejmować akcje SKA1. W oparciu o przepisy ksh, akcje ska mogą być obejmowane po wartości nominalnej lub powyżej tej wartości. Wkłady akcjonariuszy, odpowiadające wartości nominalnej obejmowanych akcji zasilają kapitał zakładowy ska, podczas gdy nadwyżka ceny emisyjnej akcji ponad ich wartość nominalną (agio), jest przelewana do kapitału zapasowego ska. W związku z tym, akcje SKA1 zostaną przez FIZ objęte po cenie emisyjnej wyższej od ich wartości nominalnej (objęcie z tzw. agio). Nadwyżka wartości wnoszonego wkładu (w postaci akcji SKA) ponad wartość nominalną akcji objętych przez FIZ przelana zostanie na kapitał zapasowy SKA1. Wobec SKA1 powstanie obowiązek podatkowy z tytułu zawarcia umowy (statutu) spółki bądź jej zmiany. Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podstawą opodatkowania PCC przy zawarciu statutu spółki bądź jego zmiany stanowić będzie: wartość kapitału zakładowego SKA1, który zostanie utworzony przy założeniu SKA1 lub wartość, o którą kapitał zakładowy SKA1 zostanie podwyższony przy zmianie statutu SKA1. W ocenie wnioskodawcy na wysokość podstawy opodatkowania będzie wpływać wartość kapitału zakładowego (bądź jego podwyższenia). Natomiast nadwyżka wartości wkładów akcjonariuszy wnoszonego/podwyższanego kapitału zakładowego, przelana na kapitał zapasowy SKA1 nie będzie wliczana do podstawy opodatkowania PCC.

Komentarz: Zwiększona ostatnio atrakcyjność prowadzenia działalności gospodarczej w formie SKA z powodów podatkowych skutkuje powstaniem nowych problemów podatkowo prawnych związanych z jej funkcjonowaniem. Jednym z nich jest właśnie sposób ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem PCC statutu SKA bądź jego zmiany. Z uwagi na hybrydową strukturę prawną SKA, wartość wkładów do spółki należy odrębnie określać w stosunku do komplementariuszy oraz do akcjonariuszy. Przy czym w przypadku wkładów akcjonariuszy, podstawa opodatkowania ograniczona jest wyłącznie do wysokości kapitału zakładowego. Nadwyżka emisyjna (agio) nie wpływa zatem na wysokość opodatkowania statutu SKA bądź jego zmiany. Niestety Ministerstwo Finansów nie ma jednolitego stanowiska w powyższej kwestii. W interpretacji z 22 marca 2012 r. Dyrektor IS w Warszawie IPPB2/436-584/11-2/AF wskazał, iż zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PCC podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki stanowi wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego. Skoro SKA jest spółką osobową, podstawę opodatkowania stanowi więc suma wartości wszystkich wkładów wniesionych do spółki, niezależnie od tego, czy zostały one wniesione na kapitał zakładowy, czy też na inne fundusze stanowiące majątek spółki, w tym również na kapitał zapasowy. Trudno jednak zgodzić się z takim stanowiskiem. Paweł Świdkiewicz Starszy konsultant, doradca podatkowy

Nr 9 / Lipiec 2012

4

Odliczenie straty z lat ubiegłych w trakcie roku podatkowego Organ: Sygnatura pisma: Dotyczy:

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi Interpretacja indywidualna z 14.05.2012 r., IPTPB3/423-83/12-2/PM Podatek dochodowy od osób prawnych

Teza:

Istnieje możliwość odliczenia poniesionej w poprzednich latach straty już w trakcie roku podatkowego, przy obliczaniu zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych

Stan faktyczny: Spółka zwróciła się do MF z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidulanej przepisów prawa podatkowego, w którym przedstawiła następujący stan faktyczny: Spółka za rok podatkowy 2008 i 2011 poniosła stratę. W bieżącym roku podatkowym Spółka osiąga za poszczególne miesiące dochody, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc styczeń 2012 r. od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego odjęto stratę z 2008 r. w wysokości wynoszącej nie więcej niż 50% starty wówczas poniesionej. W związku z zaistniałym stanem faktycznym zadała pytanie: czy może dokonać odliczenia poniesionej w poprzednich latach straty już w trakcie roku podatkowego, przy obliczaniu zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych? W ocenie Spółki przepis regulujący rozliczenie straty w następnych latach nie wskazuje czy rozliczenia takiego należy dokonać dopiero po zakończeniu danego roku podatkowego, czy też w jego trakcie. W przypadku braku szczegółowych uregulowań w tym zakresie można przyjąć, że możliwe jest rozliczenie tej starty zarówno w trakcie roku podatkowego jak i po jego zakończeniu, a decyzja pozostaje w gestii podatnika. Organ uznał stanowisko Spółki za prawidłowe. Dodatkowo organ wskazał, iż możliwość odliczenia straty z lat ubiegłych w trakcie roku wynika w jego ocenie z konstrukcji przepisu art. 7 ust. 5 uCIT, zgodnie z którym o wysokość straty poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Organ dodatkowo wskazał przepisy regulujące definicję roku podatkowego. Podatnik ma więc prawo wyboru, w których latach i w jakiej wysokości dokona odliczeń, z zachowaniem warunku co do dopuszczalnej kwoty odliczenia w roku podatkowym.

Komentarz: Należy podzielić stanowisko zaprezentowane przez podatnika oraz organ podatkowy. Przedmiotowa interpretacja zasługuje na uwagę przede wszystkim ze względów praktycznych, gdyż

możliwość odliczenia poniesionej

w poprzednich latach straty już w trakcie roku podatkowego, przy obliczaniu zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych może okazać się korzystna dla podatnika. Należy jednak zaznaczyć, że w sytuacji skorzystania przez podatnika z możliwości odliczenia straty z lat ubiegłych w trakcie roku podatkowego, za który w zeznaniu rocznym wykaże on stratę i tym samym nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia, to odliczona strata nie będzie uwzględniana w zeznaniu rocznym, natomiast będzie mogła być odliczona w kolejnych latach podatkowych. Dodatkowo w interpretacji organ zwrócił uwagę, iż „skoro istnieje możliwość odliczenia straty z lat ubiegłych w trakcie roku, to brak jest podstaw do stwierdzenia, że podatnik nie dopełnił obowiązku wpłaty zaliczki lub np. zaniżył zaliczki na podatek dochodowy”. Tym samym w mojej ocenie nie będzie podstaw do naliczenia odsetek od niezapłaconej zaliczki. Kwestią wątpliwą w mojej ocenie jest jednak możliwość odliczenia straty z lat ubiegłych w trakcie roku, przed złożeniem zeznania rocznego, w którym strata ta zostanie wykazana. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 lipca 2002 r. (I SA/Łd 1362/2000) stwierdził bowiem, iż podstawę do odliczenia straty daje dopiero jej wykazanie w zeznaniu rocznym, tym samym NSA zakwestionował prawo podatnika do odliczenia od dochodu za styczeń i luty straty z roku ubiegłego przed złożeniem zeznania rocznego. Katarzyna Konieczna-Kłobut Konsultant

Nr 9 / Lipiec 2012

5

W celu uzyskania dodatkowych informacji związanych z prezentowanymi treściami prosimy o kontakt pod następującymi adresami e-mail: Redakcja DMS Tax24: Dział Doradztwa Podatkowego:

[email protected] [email protected]

lub telefonicznie:

071 79 25 991

Redaktorem DMS Tax24 jest Jacek Dobrucki, partner w DMS TAX Sp. z o.o. Spółka posiada wszelkie prawa autorskie do niniejszej publikacji. Niniejsza informacja nie stanowi czynności doradztwa podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o doradztwie podatkowym. Biuletyn DMS Tax24 ma jedynie charakter informacyjny, a zastosowanie się do jego treści nie może rodzić roszczeń pod adresem jej autorów oraz DMS TAX Sp. z o.o. Cytowanie i/lub rozpowszechnianie treści niniejszego biuletyny jest dozwolone pod warunkiem powołania się na źródło pochodzenia informacji.

DMS TAX Sp. z o.o. Spółka Doradztwa Podatkowego ul. Kazimierza Wielkiego 1 50-077 Wrocław Spółka jest wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla WrocławiaFabrycznej we Wrocławiu VI Wydział Gospodarczy KRS. Kapitał zakładowy wynosi 50.000 zł i jest w pełni

Nr 9 / Lipiec 2012

6

opłacony. KRS 0000231073; REGON 0041354; NIP 894-28-25-006. Zarząd: Jacek Dobrucki; Dawid Michalak; Henryk Suchecki.

Nr 9 / Lipiec 2012

7