Herausgegeben von vBP StB Prof. Dr. Johannes Georg Bischoff, Wuppertal, Dr. Alfred Kellermann, Vorsitzender Richter (a. D.) am BGH, Karlsruhe, Prof. (em.) Dr. Günter Sieben, Köln, und WP StB Prof. Dr. Norbert Herzig, Köln
Dipl.-Angl. (Uni), Dipl.-Ök. (Uni) Dr. Tom Steinbach
Latente Steuern im Einzel- und Konzernabschluss nach HGB Mit einem Geleitwort von Prof. Dr. Holger Karrenbrock, Universität Kassel
Inhaltsverzeichnis Geleitwort
V
Vorwort
VII
Inhaltsübersicht
IX
Inhaltsverzeichnis
XI
Abbildungsverzeichnis
XIX
Abkürzungsverzeichnis
XXI
Symbolverzeichnis
XXV
A
EINFÜHRUNG
1
1
Problemstellung
1
2
Aufbau der Arbeit
9
B
ZWECKE DER HANDELSRECHTLICHEN RECHNUNGSLEGUNG
11
1
Die Funktionen des HGB-Einzelabschlusses
11
1.1
Vorbemerkung
11
1.2
Dokumentationsfünktion
11
1.3
Ausschüttungsbemessungsfunktion
13
1.3.1
Überblick
13
1.3.2
Ausschüttungsbegrenzung
14
1.3.2.1
Vorbemerkung
14
1.3.2.2
Gewinnermittlungsebene
15
1.3.2.3
Gewinnverwendungsebene
18
1.3.3 1.3.4 1.4
Mindestausschüttung
20
Derivative Zahlungsbemessungsfünktionen
22
Informationsfunktion
23
1.4.1
Überblick
23
1.4.2
Selbstinformation
23
1.4.3
Rechenschaft des Managements
24
1.4.4
Information der externen stakeholder
25
1.4.5
Natürliche Grenzen: Zukunftsbezogene Rechenschaft
26
XII
2
Zum Verhältnis der Jahresabschlussfunktionen 2.1
Konflikt zwischen Information und Ausschüttungsbemessung
29
2.2
Lösung des Zielkonflikts nach Verabschiedung des BilMoG
32
C
KONZEPTION DER BILANZIERUNG LATENTER STEUERN
1
2
29
41
Das Temporary-Konzept
41
1.1
Technik der Verrechnung latenter Steuern
41
1.2
Zweck der Verrechnung latenter Steuern
47
1.3
„Permanente Ergebnisdifferenzen" versus „andere Differenzen"
53
1.4
Erfolgsneutral entstandene Differenzen
57
Methoden der Bilanzierung latenter Steuern
63
2.1
Überblick
63
2.2
Liability-Methode (Verbindlichkeitsmethode)
63
2.2.1
Ansatz
63
2.2.2
Bewertung
64
2.3
Deferred-Methode (Abgrenzungsmethode)
2.3.1
Ansatz
2.3.2
Bewertung
2.4
65 :
65 66
Net-of-Tax-Methode
67
D
BILANZIERUNG LATENTER STEUERN IM EINZELABSCHLUSS
69
1
Rechtsgrundlagen und Anwendungsbereich
69
2
Ansatz
70
2.1
Bilanzieller Charakter latenter Steuern
70
2.1.1
Überblick
70
2.1.2
Passive latente Steuern
71
2.1.2.1
Vorbemerkung
71
2.1.2.2
Einordnung als Rechnungsabgrenzungsposten
71
2.1.2.3
Einordnung als Verbindlichkeit
72
2.1.2.4
Einordnung als Verbindlichkeitsrückstellung
74
2.1.2.4.1
Grundsatz
74
2.1.2.4.2
„Quasi-permanente Differenzen"
80
2.1.2.4.3
Erfolgsneutral entstandene Differenzen
85
XIII
2.1.3
Aktive latente Steuern
88
2.1.3.1
Vorbemerkung
88
2.1.3.2
Einordung als Rechnungsabgrenzungsposten
89
2.1.3.3
Einordnung als Vermögensgegenstand
92
2.1.3.4
Einordnung als Bilanzierungshilfe oder Sonderposten
95
2.2
Anwendungsfälle passiver latenter Steuern
99
2.2.1
...aufgrund zu versteuernden Buchwertdifferenzen
2.2.2
...aufgrund außerbilanzieller Korrekturen
101
2.2.3
...aufgrund von § 248 Abs. 2 HGB
104
2.3
Anwendungsfälle aktiver latenter Steuern
2.3.1
Grundsatz
2.3.2
Zum Erfordernis künftiger Gewinne bei Auflösung
99
107 107
der Bilanzdifferenzen
109
2.3.3
Grundsätzliche Wirkungsweise der Ausschüttungssperre
113
2.3.4
Aktive latente Steuern auf vortragsfähige Sachverhalte
114
2.3.4.1
Überblick
2.3.4.2
Aktive latente Steuern auf einen steuerlichen Verlustvortrag 114
2.3.4.2.1
114
Wirkungsweise und Vereinbarkeit mit dem Temporary-Konzept
114
2.3.4.2.2
Unvereinbarkeit mit dem Realisationsprinzip
115
2.3.4.2.3
Konkretisierung der „zu erwartenden Verlustverrechnung"
117
2.3.4.2.4
Prognosehorizont
121
2.3.4.3
Aktive latente Steuern und Steuergutschriften
125
2.3.4.4
Aktive latente Steuern vor dem Hintergrund der Zinsschrankenregelung
127
2.3.4.4.1
Inhalt der Zinsschrankenregelung
127
2.3.4.4.2
Aktive latente Steuern auf einen Zinsvortrag
129
2.3.4.4.3
Erweiterung um EBITDA-Vorträge
133
2.3.4.5
Aktive latente Steuern und Spendenvortrag
139
2.3.4.6
Fazit
139
2.3.5
Ansatzstetigkeit des Wahlrechts
141
2.3.6
Teilbeträge
143
XIV
2.4
Ergebniswirksamkeit bei Bilanzierung latenter Steuern
144
2.4.1
Ergebniswirkung bei Bildung latenter Steuern
144
2.4.2
Ergebniswirkung bei Folgebilanzierung latenter Steuern
149
2.5
2.4.2.1
... bei erfolgswirksam gebildeten latenten Steuern
149
2.4.2.2
... bei erfolgsneutral gebildeten latenten Steuern
151
Zwischenergebnis
Bewertung
153 157
3.1
Überblick
157
3.2
Bestimmung des anzuwendenden Steuersatzes
158
3.2.1
Orientierung am künftigen Steuersatz und Stichtagsprinzip
158
3.2.2
Imparitätische Berücksichtigung von Steuersatzänderungen
164
3.2.3
Kombinierter Steuersatz bei Kapitalgesellschaften
167
Besonderheiten bei vortragsfähigen Sachverhalten
171
3.2.4 3.3
Abzinsung latenter Steuern
174
3.4
Fortschreibung latenter Steuern
178
3.5
Zwischenergebnis
180
Ermittlung und Saldierung latenter Steuern
182
4.1
Problemstellung
182
4.2
Lösung des Gesetzgebers
185
4.2.1
Vorbemerkung
4.2.2
Die Lösung des Gesetzgebers im Detail
185 186
4.2.2.1
Passivüberhang
186
4.2.2.2
Betragsmäßiger Gleichstand
188
4.2.2.3
Aktivüberhang
188
4.3
Kritik an der Lösung des Gesetzgebers
4.3.1
191
Überblick
191
4.3.2
Passive oder aktive Differenzen
192
4.3.3
Passive und aktive Differenzen
192
4.3.3.1
Die Bedeutung der Phasengleichheit
192
4.3.3.2
Erweiterung um intertemporale Verlustverrechnung
199
4.3.4 4.4
Einfluss vorhandener Verluste auf die Ermittlung latenter Steuern. 204
Zwischenergebnis
210
XV
Einzelfragen der Bilanzierung latenter Steuern 5.1
214
Unternehmensakquisitionen
214
5.1.1
Anteilskauf (share deal)
214
5.1.2
Kauf der Vermögensgegenstände und Schulden (asset deal)
215
5.1.2.1
Problemschilderung und Lösungsmöglichkeiten
215
5.1.2.2
Ergebniswirkung und Folgebewertung
221
5.1.2.3
Zur Anwendbarkeit von § 306 S. 3 HGB im Einzelabschluss
223
5.1.2.4
Folgeprobleme einer Anwendung von § 306 S. 3 HGB
226
5.1.3
Sonderfall: Badwill
232
5.2
Sonderfragen der Ausschüttungssperre
241
5.3
Investitionszuwendungen der öffentlichen Hand
248
5.3.1 5.3.2 5.4
Investitionszulagen
248
Investitionszuschüsse
251
Ertragsteuerliche Organschaft
252
5.4.1
Grundprinzip
252
5.4.2
Steuerumlageverträge
256
5.4.3
Größenabhängige und rechtsformspezifische Erleichterungen beim Organträger
259
5.4.4
Ausgleichsposten beim Organträger
261
5.4.5
Ausgleichszahlungen bei der Organgesellschaft
264
5.4.6
Beginn und Ende der Organschaft
266
5.4.7
Ergebnisabführung und Ausschüttungssperre
268
Ausweis und Erläuterung
271
6.1
Bilanz
6.2
Gewinn- und Verlustrechnung
;
271 273
6.3
Angaben im Anhang und Überleitungsrechnung
273
Größenabhängige Erleichterungen für juristische Personen
277
Wesentliche Abweichungen der Bilanzierung latenter Steuern bei Personenunternehmen 8.1
Systematisierung und Grundprinzip
8.2
Ausschüttungssperre bei Personenunternehmen
281 281 :.
286
XVI
8.3
Freiwillige Anwendung des § 274 HGB
8.4
Einzelfragen bei Personenunternehmen
8.4.1
Ergänzungsbilanzen
8.4.1.1 8.4.1.2
Latente Steuern und steuerliche Ergänzungsbilanzen
290 290 290
Handelsrechtliche Ergänzungsbilanzen in besonderen Fällen
8.4.2
289
Sonderbetriebsvermögen der Personengesellschafter
294 297
E
BILANZIERUNG LATENTER STEUERN IM KONZERNABSCHLUSS
303
1
Konzernrechnungslegungspflicht und Wesen des Konzerns
303
2
Informationsfunktion als Beurteilungsmaßstab
305
3
4
Grundlagen latenter Steuern im Unternehmensverbund
308
3.1
Einheitsfiktion und latente Steuern
308
3.2
Ursachen latenter Steuern im Konzern
310
3.3
Rechtliche Grundlagen und kritische Würdigung
313
Latente Steuern bei Vollkonsolidierung
315
4.1
Stufe 1: Latente Steuern aus den Einzelabschlüssen
