Las cuentas y las obligaciones registrales ÍNDICE 3.1 MEDIOS DE LA CONTABILIDAD 3.1.1

Introducción

3.1.2

Medios personales

3.1.3

Medios materiales

3.2 DOCUMENTOS MERCANTILES Y REGISTROS AUXILIARES

3.3 LAS CUENTAS 3.3.1

Concepto de cuenta

3.3.2

Clases de cuentas

3.3.3

Terminología y representación de las cuentas

3.3.4

Las cuentas de resultados

3.4 LA PARTIDA DOBLE

3.5 LAS OBLIGACIONES REGISTRALES 3.5.1

Introducción

3.5.2

Obligación de llevar libros

3.5.3

Formalidades, llevanza y conservación de los libros

3.5.4

Valor probatorio de los libros

3.5.5

Responsabilidades

3.5.6

Libros, registros y documentos exigidos por la normativa fiscal

3.5.7

Otros registros obligatorios

3.6 LEGISLACIÓN MERCANTIL

3.1

CONTABILIDAD GENERAL

3 LAS CUENTAS Y LAS OBLIGACIONES REGISTRALES

3.1 Medios de la contabilidad 3.1.1 INTRODUCCIÓN Hemos visto que el objetivo genérico de la Contabilidad es suministrar información financiera fidedigna acerca de los activos y pasivos de una empresa y acerca del resultado habido en sus operaciones. En resumen, la información acerca de los recursos económicos (activo) y obligaciones (pasivo) de una empresa es necesaria para formar juicios acerca de la capacidad de la misma para sobrevivir, adaptarse, crecer y prosperar entre condiciones económicas cambiantes. Adicionalmente, la Contabilidad ha de suministrar información fidedigna acerca de los cambios en el patrimonio de los propietarios y que son el resultado de las operaciones llevadas a cabo en la empresa. Para conseguir estos objetivos, la Contabilidad necesita unos medios que vamos a analizar seguidamente.

3.1.2 MEDIOS PERSONALES Los medios personales no son otra cosa que las personas que componen el Departamento o Sección de Contabilidad en cualquier empresa. En las empresas de cierto volumen podrían incluirse secciones tales como Cuentas Corrientes, Compras, Tesorería, Caja, etc., según sea la organización administrativa. En las empresas pequeñas, en cambio, es muy frecuente que los medios se centren exclusivamente en la persona del contable. Aquí es oportuno reivindicar la figura del contable diciendo que no hay que considerar como tal al que se limita a cumplimentar los libros contables, sea manualmente o de forma mecanizada, sino al que es capaz de analizar la información que ofrece la contabilidad. El aprender a pasar los libros y registros se puede aprender con relativa facilidad, pero el dominio de la contabilidad requiere de algunos años y de una prolongada experiencia profesional.

3.1.3 MEDIOS MATERIALES Como medios materiales hay que destacar los siguientes: – Los documentos – Las cuentas – Los libros y registros

3.2

A los tres medios nos referiremos ampliamente, viendo en qué consisten, cómo funcionan, cuáles son las normas legales, qué requisitos deben cumplir, etc. Antes de entrar en su análisis, hay que tener en cuenta que hoy en día son de general utilización los equipos informáticos. La informática permite que el tratamiento de la información sea mucho más rápido y seguro, en beneficio de quienes deben analizar los resultados y tomar las medidas necesarias para la buena marcha de la empresa. Existen programas específicos que tienen por objeto la gestión integral de procesos contables y afines. Sus prestaciones cubren diversidad de campos, entre los que cabe destacar: – Contabilidad general, analítica y presupuestaria. – Diseño de la estructura contable, balances, cuentas de resultados e informes contables, fiscales y extracontables. – Comparaciones y comprobaciones. – Gestión y contabilización simultánea de múltiples ejercicios con cierres contables. – Gestión de presupuestos. – Privacidad de acceso a la información. Lo que hay que tener claro es que una cosa es ser usuario de un programa informático que realiza una labor mecánica, como es procesar una serie de información, y otra saber Contabilidad, conocer la teoría contable y el porqué se hacen las cosas de una manera determinada. En definitiva, la principal ventaja de informatizar la contabilidad es evitar gran parte del trabajo que antes se hacía manualmente, lo que supone un gran ahorro de tiempo y una reducción de costes. Lo que no hace la informática es sustituir al contable experto capaz de analizar correctamente el proceso contable y sus resultados.

3.2 Documentos mercantiles y registros auxiliares Al organizar el sistema de registro contable y de los libros y registros que deben formar el mismo, la empresa debe tener en cuenta, además de las normas mercantiles y fiscales, las peculiaridades propias de su negocio y del tipo de actividad que va a realizar, la entidad, el volumen o la magnitud que puedan tener sus operaciones, su complejidad y sus necesidades concretas de información. En consecuencia, la empresa deberá establecer el sistema de registro contable con los libros y registros auxiliares y adicionales que considere convenientes para su contabilidad. A partir del análisis de las principales necesidades de información y control de la actividad empresarial, hay que decidir qué libros y registros son imprescindibles para definir un sistema básico de registro contable de carácter general que debe contemplar los siguientes puntos:

3.3

• La normativa mercantil y fiscal. Los libros y registros que son obligatorios según las citadas normas y que ya hemos examinado. • El registro y la valoración de los elementos patrimoniales a través de las correspondientes cuentas recogidas en el libro Mayor. • El control de las cantidades pendientes de cobrar de clientes y deudores y de pagar a proveedores, acreedores, organismos, etc. • La necesidad de controlar y conocer con un mayor detalle las existencias de los distintos elementos que constituyen la base de su actividad empresarial, como las materias primas, productos o mercancías. La empresa necesita registrar sus entradas y salidas para controlar y conocer las existencias que tiene y su valor. Además de los libros y registros auxiliares, existen una serie de documentos que actúan de justificantes de cada operación que se realiza en la empresa y como soportes escritos de los diversos aspectos de la operación. El registro contable de las operaciones se debe realizar siempre tomando como base los documentos originados por las mismas. En consecuencia, para poder registrar las operaciones en los libros y registros contables que en cada caso corresponda, deben hacerse llegar al departamento de contabilidad los documentos necesarios, ya sean originales, copias o resúmenes, para poder realizar a partir de los mismos el registro contable. En la actividad empresarial, las compras, las ventas y los movimientos de fondos son las operaciones más numerosas y habituales, por lo que los documentos que generan son los de mayor circulación dentro de los circuitos administrativos de la empresa. Los documentos más habituales para el registro contable de las operaciones de la empresa son los siguientes: – Facturas y albaranes valorados, tanto emitidos como recibidos. – Facturas rectificativas o abonos expedidos a clientes y deudores. – Facturas rectificativas o abonos recibidos de proveedores y acreedores. – Documentos de entradas y salidas de almacén, tales como notas de recepción y notas de entrega de artículos, mercancías y productos. – Documentos en que se instrumentalizan los cobros y los pagos, y documentos soporte de movimientos de fondos, como cheques, letras de cambio, recibos, transferencias, ingresos en bancos, facturas de descuento de efectos, etc. Todos estos documentos, o sus copias, deben archivarse, conservarse y estar localizables para poder efectuar las comprobaciones que se consideren necesarias cuando tengan que verificarse los datos contables.

3.4

3.3 Las cuentas 3.3.1 CONCEPTO DE CUENTA Al explicar los cambios que sufría el balance como consecuencia de los hechos contables, lo hemos hecho con ejemplos muy sencillos y fáciles de comprender. Por cada operación realizada se ha establecido un balance con la nueva situación patrimonial. Pero este sistema sería realmente demencial si tenemos en cuenta la gran cantidad de operaciones que se realizan en la empresa simultáneamente y en un período determinado de tiempo. Por ello, se ha buscado una solución más ágil, eficaz y segura. La solución se llama cuenta, elemento de simplificación contable y verdadera esencia de la contabilidad. La Contabilidad es un sistema de tratamiento de la información, encaminado a registrar las visicitudes por las que pasa el patrimonio de la empresa, en sus componentes activos y pasivos y en el neto. Y la cuenta es el instrumento que utiliza la Contabilidad para registrar esas visicitudes de los elementos patrimoniales. Es, por tanto, el instrumento de registro que utilizamos para anotar las variaciones que experimenta el elemento patrimonial afectado a lo largo del tiempo. Recordemos que cuando íbamos modificando el balance por cada operación lo hacíamos utilizando cuatro elementos genéricos: Activo, Pasivo, Pérdida y Beneficio. Pero dentro de estos grupos nos interesa identificar con más detalle las partidas que los componen. Esto lo podemos hacer a través de las cuentas, como veremos. En definitiva, la cuenta es el nombre con que distinguimos cada elemento o grupos de elementos que intervienen en la empresa desde el punto de vista contable. Podríamos definirla también como “instrumento contable que representa y mide masas patrimoniales”.

3.3.2 CLASES DE CUENTAS Sabemos que el patrimonio neto está formado por las aportaciones de los propietarios o socios más las variaciones que experimente a lo largo de la vida empresarial motivadas por los resultados de dicha gestión. Si los resultados son favorables, es decir, positivos (beneficios) el patrimonio neto aumentará. Por el contrario, si tales resultados son negativos, es decir, que hay pérdidas, el patrimonio neto se verá disminuido. De acuerdo con esto, podemos agrupar las cuentas en: – Cuentas de activo. – Cuentas de pasivo. – Cuentas de patrimonio neto.

3.5

Cuando el patrimonio neto se modifica por la gestión empresarial, es decir, cuando no se trata de nuevas aportaciones de los propietarios, ni de que éstos retiren beneficios, es necesario conocer cuáles son las causas que motivan dicha variación. Para conocer qué es lo que origina los beneficios o las pérdidas, registraremos los hechos en – Cuentas de resultados, llamadas también de gestión. Como resumen, podemos decir que existen dos tipos de cuentas: – Cuentas patrimoniales, que son las de activo, pasivo y patrimonio neto. – Cuentas de resultados, que reflejan las pérdidas y ganancias. También las podemos clasificar de la siguiente manera: – Cuentas de situación. ( Las patrimoniales) – Cuentas de gestión. (Las de resultados)

3.3.3 TERMINOLOGÍA Y REPRESENTACIÓN DE LAS CUENTAS Ya hemos dicho que la cuenta es un instrumento de registro de los hechos contables. Ahora vamos a intentar explicar cómo es el documento en que se materializa la cuenta, cuyo formato es el siguiente: Debe Fecha

Nombre de la cuenta Concepto

Refª

Importe

Fecha

Haber Concepto

Refª

Importe

Más adelante veremos en detalle como se cumplimenta este documento. Ahora, a efectos pedagógicos, lo simplificaremos representándolo en forma de “T”. Debe

Nombre de la cuenta

Importe

Haber

Importe

3.6

Como se puede ver, introducimos dos nuevos conceptos: Debe y Haber, el primero situado en el lado izquierdo y el segundo a la derecha. Representan lo siguiente: – El Debe es la parte del balance que recoge las cuentas de activo, así como las de resultados en lo que se refiere a pérdidas o gastos. – El Haber recoge las cuentas de pasivo, entre las que contamos las de patrimonio neto, y las de resultados en lo que se refiere a beneficios o ingresos. Veamos ahora la terminología contable en todo lo que se refiere a las cuentas: – El registro de una operación o hecho contable en una cuenta se denomina Asiento, o también apunte contable. – Por abrir una cuenta se entiende el anotar el primer asiento. – Al hecho de registrar una operación en el Debe se le llama Cargar, Adeudar o Debitar. – Cuando una operación se registra en el Haber se denomina Abonar, Acreditar o Dotar. – Se llama Saldo a la diferencia existente entre las sumas deudoras ( del Debe) y las acreedoras (del Haber). Esta diferencia puede dar lugar a un Saldo Deudor, cuando la suma del Debe es superior a la del Haber, o a un Saldo Acreedor, cuando la suma del Haber sea superior a la del Debe. En el caso de que las sumas del Debe y del Haber sean iguales, diremos que el saldo es Nulo. – A la operación encaminada a determinar el saldo, se la denomina Liquidar una cuenta. – Saldar una cuenta es anotar su saldo en el lado cuya suma haya sido inferior, con objeto de que ambas sumas (deudoras y acreedoras) sean coincidentes. – Por último, se llama cerrar una cuenta a sumar las dos partes de la misma (Debe y Haber), una vez que se haya saldado. Más adelante veremos cuál es el objetivo de saldar y cerrar las cuentas.

3.3.4 LAS CUENTAS DE RESULTADOS Cuando explicábamos los hechos contables y su reflejo en el balance, la cuenta de Capital era el resultado de incorporar a la aportación inicial de propietarios o socios las pérdidas o ganancias de la empresa. Pérdidas y ganancias que están representadas por las cuentas de gastos e ingresos, respectivamente. (No debemos confundir los gastos con pagos ni los ingresos con cobros, como veremos más adelante).

3.7

Ya sabemos que toda operación o hecho contable afecta, como mínimo, a la composición de dos cuentas. Sabemos también que no es suficiente con saber el aumento o disminución del Activo o del Pasivo, sino que nos interesa conocer cada uno de los elementos que lo forman. Por lo tanto, a partir de este momento, no iremos modificando constantemente el saldo de la cuenta de Capital a cada operación que realicemos, sino que abriremos cuentas para cada concepto (o grupos de conceptos) que represente un gasto (pérdida) o un ingreso (ganancia). El saldo de cada una de estas cuentas lo incorporaremos a la cuenta de Capital únicamente a final de año, que es cuando se hace balance del ejercicio. Al final, el resultado será el mismo, pero si utilizáramos una sola cuenta para registrar tanto los ingresos como los gastos perderíamos una información de evidente utilidad, como es conocer cómo se ha llegado a ese resultado y cuáles son sus componentes. A continuación veremos un ejemplo que permita asimilar fácilmente lo dicho sobre las cuentas de resultados. Supongamos que una empresa presenta el siguiente Balance inicial: ACTIVO

PATRIMONIO NETO

Inmuebles Maquinaria Existencias Clientes Bancos Caja

48.080,00 4.808,00 4.507,59 3.606,72 5.108,60 300,94

TOTAL ACTIVO

66.411,85

Capital

38.825,40 PASIVO

Proveedores Hacienda Pública Préstamos bancarios

7.452,55 2.103,54 18.030,36

Total Pasivo

27.586,45

TOTAL NETO Y PASIVO

66.411,85

A continuación se producen los siguientes hechos contables: 1. Se paga la nómina por un importe de 3.606,07 euros. 2. Se hace una venta al contado por 1.202,02 euros. 3. Se paga una reparación de maquinaria por 450,76 euros. 4. Se pagan 811,37 euros en concepto de intereses del préstamo bancario. 5. Se vende a un cliente que paga a 90 días. La factura asciende a 2.554,30 euros. Todos los pagos se hacen mediante cheque bancario. Los cobros se ingresan en la cuenta corriente.

3.8

Según habíamos estudiado, el Balance después de estas operaciones quedaría como sigue: ACTIVO

PATRIMONIO NETO

Inmuebles Maquinaria Existencias Clientes Bancos Caja

48.080,00 4.808,00 4.507,59 6.161,02 1.442,42 300,94

Capital

TOTAL ACTIVO

65.299,97

37.713,52 PASIVO

Proveedores Hacienda Pública Préstamos bancarios

7.452,55 2.103,54 18.030,36

Total Pasivo

27.586,45

TOTAL NETO Y PASIVO

65.299,97

Como vemos, la cuenta de Capital es la que ha recogido los ingresos y los gastos: Capital inicial .......................................................................

38.825,40

+ Ingresos Venta al contado

1.202,02

Venta a crédito

2.554,30

+ 3.756,32

- Gastos Pago de la nómina

3.606,07

Reparación maquinaria

450,76

Intereses del préstamo

811,37

- 4.868,20

Capital final ..........................................................................

37.713,52

Ahora vamos a redactar el Balance aplicando ya el nuevo criterio que estamos estudiando. Quedaría así: ACTIVO

PATRIMONIO NETO

Inmuebles Maquinaria Existencias Clientes Bancos Caja Gastos

48.080,00 4.808,00 4.507,59 6.161,02 1.442,42 300,94 4.868,20

Capital Ingresos Gastos Total neto PASIVO Proveedores Hacienda Pública Préstamos bancarios Total Pasivo

38.825,40 3.756,32 – 4.868,20 37.713,52

TOTAL ACTIVO

70.168,17

TOTAL NETO Y PASIVO

65.299,97

7.452,55 2.103,54 18.030,36 27.586,45

De esta manera mantenemos fijo el Capital y vamos reflejando en el Balance los ingresos y los gastos.

3.9

Pero también podemos reflejar en el Balance no sólo el total de gastos y el total de ingresos, sino cada uno de los conceptos: ACTIVO

PATRIMONIO NETO

Inmuebles

48.080,00

Maquinaria

4.808,00

Existencias

4.507,59

Clientes

6.161,02

Bancos

1.442,42

Caja

300,94

TOTAL ACTIVO

65.299,97

Capital Ventas (ingresos) Gastos de personal (nómina) Reparaciones

38.825,40 3.756,32 – 3.606,07 – 450,76

Gastos financieros (intereses)

–

Total neto

811,37

37.713,52 PASIVO

Proveedores Hacienda Pública Préstamos bancarios

7.452,55 2.103,54 18.030,36

Total Pasivo

27.586,45

TOTAL NETO Y PASIVO

65.299,97

RESUMEN: En el primer Balance nos limitábamos a recoger en la cuenta de Capital todos los ingresos y gastos, por lo que la única información era que se había producido una pérdida de 1.111,88 euros. En el segundo Balance, aplicando ya el nuevo criterio, manteníamos el Capital por el importe inicial. Por lo tanto, ya disponíamos de una mayor información: contábamos con unos ingresos de 3.756,32 euros y unos gastos de 4.868,20. Por último, en el tercer Balance sabemos también el detalle de los ingresos y gastos, lo que, evidentemente, es una información mucho más útil que permite un mayor análisis de cómo se ha llegado a la pérdida de 1.111,88 euros. Después de este ejemplo observamos que las cuentas de resultados se deben: – Cargar cuando se producen gastos. – Abonar cuando se producen ingresos. Hay algunas excepciones que ya se analizarán en su momento.

3.10

3.4 La partida doble Ya desde el comienzo del curso hemos enfocado todas las técnicas contables desde la óptica de la Partida Doble, aunque sin referirnos expresamente a ella. Vamos a olvidarnos de otros métodos contables y estudiar únicamente el de partida doble, ya que es el más perfecto y el que se aplica hoy en día en todas las empresas. Para empezar, no está de más recordar algunos de los conceptos que hemos ido estudiando. Cuando hablábamos de la composición del patrimonio decíamos que se formaba por dos partes diferentes, Bienes y Deudas. Después cambiamos los términos y lo llamamos Activo y Pasivo. Al hablar de los hechos contables veíamos que afectaban simultáneamente a dos elementos diferentes. Al estudiar las cuentas aparecen el Debe y el Haber. De esta forma nos damos perfecta cuenta de que siempre que planteamos la representación de unos hechos aparecen dos campos diferentes. El uso de la partida doble se materializa en la identidad contable que ya conocemos: ACTIVO = NETO + PASIVO

Toda anotación por partida doble ha de preservar, pues, esa identidad contable. Evidentemente, en todo hecho contable existe un origen o financiación y una materialización o inversión. Por tanto, al contemplarse todo hecho contable desde ese doble ángulo, su registro contemplará, igualmente, este doble aspecto de causa y efecto. Los principios fundamentales de la partida doble se pueden agrupar en los siguientes apartados: 1. Toda cuenta consta de dos partes, de distinto signo. 2. En todo sistema de cuentas que se considere existen, al menos, dos series de cuentas de tipo opuesto. 3. Como consecuencia de lo expuesto, hay en toda operación susceptible de contabilización al menos dos cuentas de signo contrario. 4. Asimismo, las expresiones monetarias de dichas dos cuentas antitéticas, es decir, de signo contrario, son iguales, si en la valoración se utiliza la misma unidad de cuenta (moneda). Una vez que sabemos que los elementos patrimoniales se dividen en cuentas de activo, de pasivo y de neto (incluyendo las de resultados) y los principios de la partida doble, veamos cómo los hechos contables son registrados en las cuentas que representan a aquellos elementos. Este registro obedece a un criterio convencional, por el cual: – Los incrementos de las cuentas de activo los registramos mediante un cargo en éstas (anotación en el Debe) y las disminuciones mediante un abono (anotación en el Haber). – Los incrementos de las cuentas de pasivo y de neto los registramos mediante un abono (anotación en el Haber) y las disminuciones mediante un cargo (anotación en el Debe).

3.11

Cuentas de ACTIVO

Cuentas de PASIVO Y NETO

DEBE

HABER

DEBE

HABER

Cargo

Abono

Cargo

Abono

Aumento

Disminución

Disminución

Aumento

Cuando contabilizamos el hecho contable, lo hacemos contemplando su origen o causa y su destino o efecto. Sabemos que los activos son las inversiones que materializan una financiación (representada por el neto y el pasivo). Por tanto, estamos hablando de conceptos iguales, pero contemplados desde una doble perspectiva: de quien financia y de cómo se invierte esa financiación. Lo dicho justifica que los aumentos, si son de activos, se registren en el Debe de las cuentas de Activo, y si son de Pasivos y Neto, en el Haber. De igual modo, las disminuciones, si son de Activos, se registran en el Haber de las cuentas de Activo, y si son de Pasivos y Neto, en el Debe. Con esta convención, vemos que las cuentas de activo tendrán saldo deudor o nulo, y las de pasivo y patrimonio neto, saldo acreedor o nulo. Como resumen, digamos que en el registro de cualquier operación contable resultan afectadas, como mínimo, dos cuentas y siempre nos queda nivelado el balance. El principio de la partida doble podríamos definirlo así: “En toda operación contable resultan afectadas dos o más cuentas, de tal forma que la suma de los importes de la cuenta o cuentas cargadas debe ser igual a la suma de los importes de la cuenta o cuentas abonadas”. Este principio no sólo garantiza el equilibrio del balance, sino que nos permite controlar el registro de las operaciones contables como consecuencia de la doble anotación de los hechos. Veamos algún ejemplo que nos permita una mejor comprensión del tema. Pero, antes, recordemos que al exponer la terminología contable definíamos el asiento como el registro de un hecho contable. ¿ Y cómo se redacta un asiento? Lo vemos registrando una operación muy sencilla: el cobro de un cheque de nuestra cuenta bancaria para tener efectivo en caja. Importe 300,50

DEBE Caja

HABER a

Bancos

Importe 300,50

3.12

Es decir, aumenta el saldo de la cuenta de Caja al cobrar el dinero en efectivo (aumento de una cuenta de Activo y, por lo tanto, anotación en el Debe) y disminuye la cuenta de Bancos (disminución de otra cuenta de Activo y anotación en el Haber). Pero vamos con los ejemplos que decíamos: Efectuamos una compra de mercancías por 1.502,00 euros a un proveedor al que pagaremos dentro de 30 días. Desde el punto de vista DEUDOR (Debe), esta operación representa una compra de mercancías que entran en nuestro almacén:

1.502,00

MERCADERÍAS

a

.........................................

Desde el punto de vista ACREEDOR (Haber) representa un crédito que nos concede nuestro proveedor:

...........................................

a

PROVEEDORES

1.502,00

Si juntamos ambos puntos de vista, tenemos la expresión definitiva del asiento contable:

1.502,00

MERCADERÍAS

a

PROVEEDORES

1.502,00

O sea, obtenemos unas mercancías por un valor determinado que figurará en el activo de nuestro balance y como contrapartida adquirimos un compromiso de pago por idéntico valor, que quedará reflejado en el pasivo. Los dos elementos de balance, Activo y Pasivo, quedarán incrementados por la misma cantidad pero se mantendrá el equilibrio en el valor de ambos. Veamos ahora un ejemplo en el que resulten afectadas más de dos cuentas: Vendemos la mitad de las mercancías adquiridas en el ejemplo anterior por 1.051,77 euros. El cliente nos pagará a 90 días. Desarrollando paso a paso la operación, observamos que abrimos un crédito a un cliente:

1.051,77

CLIENTES

a

.........................................

3.13

Como contrapartida, la cuenta de Existencias sufre una disminución correspondiente al 50% de lo que se compró anteriormente:

................................................

a

MERCADERÍAS

751,00

Vemos que ya nos quedan afectadas dos cuentas, CLIENTES y MERCADERÍAS, pero por valores diferentes. Esto se debe a que la operación nos ha producido un beneficio, ya que las mercancías que en su día nos costaron 751,00 euros (se vende sólo el 50%) las vendemos ahora por 1.051,77 euros. Si estuviéramos en el inicio del curso diríamos que este beneficio incrementa la cuenta de Capital en 300,77 euros. Pero recordemos que posteriormente convertimos la cuenta de CAPITAL en una cuenta inamovible a lo largo del ejercicio y pasamos a utilizar las cuentas de GASTOS o PÉRDIDAS e INGRESOS o GANANCIAS. Adelantando un nuevo concepto, podemos reducir estas dos cuentas en una sola que llamaremos RESULTADOS DEL EJERCICIO y figurará en el PATRIMONIO NETO. Hecho este paréntesis, y siguiendo con el ejemplo, ya tenemos una tercera cuenta en juego:

................................................

a

RESULTADOS DEL EJERCICIO 300,77

Resumiendo los tres conceptos, nos quedará este asiento:

1.051,77

CLIENTES

a

MERCADERÍAS

751,00

a

RESULTADOS DEL EJERCICIO 300,77

Nos quedan de esta forma tres cuentas modificadas, pero el total del Activo continuará siendo igual al del Pasivo más el Neto.

3.14

3.5 Las obligaciones registrales 3.5.1 INTRODUCCIÓN Aunque las actividades económicas de la empresa queden reflejadas en documentos aislados, como facturas, cheques, letras, contratos, etc., estos documentos no ofrecen una visión global de las actividades económicas de la empresa. Por esta razón, por la obligatoriedad que establecen las leyes o bien porque se considere conveniente en función de las necesidades de la empresa, surgen los libros registro, en los cuales, de forma cronológica y detallada, se reflejan las operaciones económicas de la empresa agrupadas según su naturaleza. Los libros contables son los distintos registros de que se vale la Contabilidad para organizar el tratamiento adecuado de los datos e informaciones. Existen muchos y diversos libros contables, en función de las distintas necesidades de registro y de información y del tipo de organización contable que precisen. Los libros contables básicos son: – El libro Diario. – El libro Mayor. – El libro de Inventarios y cuentas anuales.

3.5.2 OBLIGACIÓN DE LLEVAR LIBROS Los empresarios están obligados a llevar libros contables porque así lo indican diversas normas legales. El Código de Comercio dice: “Todo empresario deberá llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su empresa, que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones, así como la elaboración periódica de balances e inventarios. Llevará necesariamente, sin perjuicio de lo establecido en las leyes o disposiciones especiales, un libro de Inventarios y Cuentas anuales, y un libro Diario. Además de estos libros, que son obligatorios con carácter general para todos los empresarios, existen otros que pueden ser obligatorios en función de la forma jurídica de la empresa, de sus características o de sus actividades. Así, por ejemplo, las empresas que sean sociedades mercantiles deben llevar además un libro de actas.

3.15

3.5.3 FORMALIDADES, LLEVANZA Y CONSERVACIÓN DE LOS LIBROS Los libros de los empresarios tienen que llevarse con determinadas formalidades, establecidas por la ley para garantizar en lo posible la veracidad y exactitud de sus asientos. El Código de Comercio establece que los libros que los empresarios estén obligados a llevar deben legalizarse, es decir, deben presentarse en el Registro Mercantil del lugar donde tengan su domicilio para que, antes de su utilización, se ponga en el primer folio de cada uno una diligencia con indicación de los folios que tiene y en cada una de las hojas el sello del Registro. Con objeto de facilitar que la Contabilidad pueda llevarse por ordenador, o por cualquier medio, con lo que el uso de libros previamente encuadernados podría resultar imposible, se permite también que las anotaciones se realicen por cualquier procedimiento, siempre que se impriman sobre hojas que después han de ser encuadernadas correlativamente para formar los libros obligatorios. Los libros así realizados pueden presentarse en el Registro Mercantil para su legalización hasta cuatro meses después de cerrado el ejercicio económico de la empresa. No obstante, hoy en día está generalizado el uso de programas informáticos para llevar la contabilidad, lo que hace inviable la legalización previa de libros. En este caso se deberá imprimir el contenido del Diario y de los Balances y encuadernarlos para su presentación y legalización en el Registro Mercantil en el plazo de cuatro meses después de cerrado el ejercicio económico de la empresa. Todos los libros deben ser llevados con claridad y exactitud, por orden de fechas, sin espacios en blanco, interpolaciones, tachaduras ni raspaduras. Cuando se cometan errores u omisiones en las anotaciones, deben salvarse tan pronto como sean advertidos. Los libros, junto con la documentación y los justificantes correspondientes, deben conservarse durante seis años a partir de la fecha de la última operación realizada. El cese del empresario en el ejercicio de sus actividades no le exime de esta obligación y en caso de fallecimiento recaerá sobre sus herederos. En el caso de disolución de sociedades, serán los liquidadores los responsables de cumplir los requisitos.

3.5.4 VALOR PROBATORIO DE LOS LIBROS El valor probatorio de los libros y demás documentos contables será apreciado por los Tribunales conforme a las reglas generales del Derecho. La entrega o reconocimiento general de los libros y de los demás documentos relativos a la actividad empresarial sólo podrá decretarse, de oficio o a instancia de parte, en los casos de sociedades o entidades mercantiles y cuando el socio tenga derecho a su examen directo.

3.16

En cualquier caso, la persona a cuya solicitud se decrete la medida podrá servirse de auxiliares técnicos en la forma y número que el juez considere necesario.

3.5.5 RESPONSABILIDADES La falta de contabilidad o el incumplimiento de los requisitos legales que la misma debe reunir pueden producir los siguientes efectos: – En caso de quiebra, la calificación de culpabilidad o fraude, según los artículos 889 y 890 del Código de Comercio. – En caso de litigio, los Tribunales apreciarán, conforme a las reglas generales del Derecho, el valor probatorio de los libros y demás documentos contables. – Incurrir en delito contra la Hacienda Pública, lo que supone sufrir las sanciones previstas en el Código Penal.

3.5.6 LIBROS, REGISTROS Y DOCUMENTOS EXIGIDOS POR LA NORMATIVA FISCAL La normativa fiscal también regula los libros que deben llevar las personas físicas (empresarios individuales) o jurídicas (sociedades) a efecto de justificar los resultados obtenidos en el ejercicio de la actividad económica. Como veremos, en el caso de las personas físicas no es fiscalmente obligatorio llevar los libros exigidos por el Código de Comercio, lo que es un claro contrasentido que no ayuda al empresario a cumplir con las obligaciones fiscales y mercantiles. A continuación especificamos los libros y registros exigidos por la normativa fiscal. Personas jurídicas (Sociedades) – Libro Diario – Libro de Inventarios y Cuentas Anuales Personas físicas (Empresarios individuales) Las personas físicas, empresarios y profesionales, pueden tributar en diferentes regímenes y modalidades según cual sea su actividad, su volumen de negocio, su número de empleados, etc. Los sistemas de tributación son: a) Régimen de Estimación Directa, que tiene dos modalidades: 1. Normal 2. Simplificada b) Régimen de Estimación Objetiva.

3.17

Los libros y registros son, en cada caso, los siguientes: – Empresarios en Estimación Directa Normal Deberán llevar la contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio. No obstante, cuando la actividad no tenga carácter mercantil, las obligaciones contables se limitarán a la llevanza de los siguientes libros registros: a) Libro registro de ventas e ingresos b) Libro registro de compras y gastos c) Libro registro de bienes de inversión – Empresarios en Estimación Directa Simplificada a) Libro registro de ventas e ingresos b) Libro registro de compras y gastos c) Libro registro de bienes de inversión – Profesionales en Estimación Directa (Normal o Simplificada) a) Libro registro de ingresos b) Libro registro de gastos c) Libro registro de bienes de inversión d) Libro registro de provisiones de fondos y suplidos – Empresarios en Estimación Objetiva En esta modalidad de tributación deberán conservarse: a) Las facturas emitidas (ventas) b) Las facturas y justificantes recibidos (compras y gastos) Además, deberá llevarse un libro registro de bienes de inversión. En las actividades agrícolas y ganaderas deberá llevarse un libro registro de ventas o ingresos. No obstante, quienes lleven la contabilidad de acuerdo a lo previsto en el Código de Comercio (Diario, Inventarios y Cuentas Anuales) y adoptando el Plan General de Contabilidad, no estarán obligados a llevar los libros registros citados anteriormente. Aunque no corresponde aquí tratar aspectos fiscales, hemos considerado oportuno dejar constancia de todo lo que se refiere a libros y registros contables.

3.18

3.5.7 OTROS REGISTROS OBLIGATORIOS Además de los registros de tipo contable y fiscal existen otros que son obligatorios para las sociedades. Dejaremos constancia únicamente de dos de ellos por ser los más importantes. – Libro de actas Constarán en este libro todos los acuerdos tomados por las juntas generales y especiales y por los demás órganos colegiados de la sociedad, con expresión de los acuerdos relativos a la constitución del órgano, un resumen de los asuntos debatidos, las intervenciones de las que se haya solicitado constancia, los acuerdos adoptados y los resultados de las votaciones. Este libro será firmado por el presidente y el secretario. – Libros registro de acciones nominativas Las sociedades anónimas llevarán un libro de acciones nominativas (que son aquellas en las que aparece escrito el nombre del propietario), en el que se inscribirán las sucesivas transferencias de las acciones, con expresión de los datos de identificación (nombre y apellidos, razón social, nacionalidad, domicilio, etc.) de los sucesivos titulares.

3.6 Legislación mercantil La base sobre la que se asienta la obligatoriedad de llevanza de la contabilidad se encuentra en el artículo 25 del Código de Comercio, al disponer que “todo empresario deberá llevar una contabilidad ordenada, adecuada a la actividad de su empresa, que permita un seguimiento cronológico de todas sus operaciones, así como la elaboración periódica de balances e inventarios. Llevará necesariamente, sin perjuicio de lo establecido en las leyes o disposiciones especiales, un libro de Inventarios y Cuentas Anuales y otro Diario”. El Código de Comercio, así como otras disposiciones complementarias, imponen a los empresarios la obligación de tener un conjunto de libros en los que se han de registrar los actos relativos a la evolución de su empresa. La legislación mercantil ha venido a regular, en este sentido, no sólo la obligación legal de llevanza de contabilidad, sino que, al mismo tiempo se ha ocupado de señalar cuáles son los requisitos con que deben ser llevados esos libros, estableciendo determinadas formalidades como garantía de la veracidad de los asientos contables. Ahora bien, esta obligación de llevar una contabilidad ordenada, que tradicionalmente ha recaído sobre los empresarios, se ha extendido, por razones tributarias, a otras personas y entidades.

3.19

En efecto, todos los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades que, conforme a la sistemática reguladora del impuesto, estuvieran obligados a llevar contabilidad, se encuentran obligados a legalizar sus libros y presentar sus cuentas anualmente en la forma establecida, con carácter general, en la legislación mercantil para los empresarios. Cabe recordar, a este respecto, que el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en su artículo 133, dispone que “los sujetos pasivos de este impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por la que se rigen”. Por último, hay que señalar que es tal la importancia otorgada en nuestro sistema jurídico a la contabilidad que, en aquellos casos de insolvencia empresarial, si el deudor empresario no ha llevado los libros requeridos por el propio Código, su concurso será calificado como culpable (art. 164.2.1º de la Ley Concursal).

El Código de Comercio El Título III del Libro Primero del Código de Comercio, titulado “De la contabilidad de los empresarios”, comprende los artículos 25 a 49, agrupados en las siguientes Secciones: – Sección 1ª: De los libros de los empresarios (artículos 25 a 33). – Sección 2ª: De las cuentas anuales (artículos 34 a 41). – Sección 3ª: Presentación de las cuentas de los grupos de sociedades (artículos 42 a 49).

La Ley de Sociedades de Capital Mediante el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, se aprobó el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, al que se incorporan, entre otras normas, la Ley de Sociedades Anónimas y la Ley de Sociedades de Responsabilidad limitada. En la citada ley se dedica el Título VII a las Cuentas anuales.

La publicidad de las cuentas y la calificación registral El derecho a obtener información contable de las empresas ha evolucionado sucesivamente hasta considerarse, en nuestros días, que es la transparencia uno de los principios esenciales a considerar. En efecto, actualmente se ha consolidado, por exigencias del buen funcionamiento del mercado, la doctrina de que las empresas deben ser transparentes en aras del interés de la colectividad.

3.20

Las cuentas depositadas por las empresas tienen una finalidad: la de su publicidad, de manera que cualquier persona (trabajador, acreedor, proveedor, etc.) puede conocer, una vez depositadas en el Registro Mercantil, las Cuentas Anuales, mediante la obtención de una copia de las mismas así como de sus documentos anexos. Una vez depositadas y dentro de los quince días siguientes al de la fecha del asiento de presentación, el registrador calificará, bajo su responsabilidad: – Si los documentos presentados son los exigidos por la Ley. – Si están debidamente aprobados por la Junta General. – Si constan las preceptivas firmas. En el supuesto de que no apreciara defectos, tendrá por efectuado el depósito practicando el asiento correspondiente. En caso contrario, procederá conforme a lo establecido respecto de los títulos defectuosos. El Registro Mercantil debe enviar al Registro Central, en los tres primeros días hábiles de cada mes, relación alfabética de las sociedades que han depositado las Cuentas Anuales en forma correcta durante el mes anterior, indicado si la presentación ha sido realizada fuera de plazo. Debemos indicar, por último, que la publicidad de las Cuentas Anuales y documentos complementarios depositados en el Registro Mercantil se hará efectiva por medio de certificación expedida por el registrador o por medio de copia de los documentos depositados, a solicitud de cualquier persona.

Sanciones por incumplimiento El incumplimiento de la obligación de depósito de cuentas acarrea dos posibles tipos de sanciones. a) Por un lado, se origina el denominado “cierre registral”. Esto significa que la sociedad no puede inscribir en el Registro Mercantil documento alguno mientras persista ese incumplimiento, a excepción de ciertos acuerdos, como son: – Los relativos al cese o dimisión de administradores, gerentes, directores generales o liquidadores. – La revocación o renuncia de poderes. – La disolución de la sociedad y nombramiento de liquidadores. – Los ordenados por la autoridad judicial o administrativa. b) Por otro lado, se preve la imposición de una multa, cuya cuantía varía según los casos. En efecto, el art. 283 de la Ley de Sociedades de Capital señala: “El incumplimiento de la obligación también dará lugar a la imposición a la sociedad de una multa por importe de 1.200 a 60.000 euros por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, previa instrucción de expediente conforme al procedimiento establecido reglamentariamente, de acuerdo con lo dispuesto en la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común”.

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CONTABILIDAD GENERAL

Las cuentas y las obligaciones registrales

Resumen de conceptos La cuenta es el instrumento de representación y medida de cada uno de los elementos patrimoniales. Capta el valor inicial de éste y las variaciones que posteriormente se vayan produciendo en el mismo. Las cuentas de ACTIVO representan y miden los bienes y derechos de la empresa. Las cuentas de PASIVO representan y miden las deudas y obligaciones de ésta. La parte izquierda de las cuentas se llama DEBE. La parte derecha de las cuentas se llama HABER. Las cuentas de ACTIVO aparecen y aumentan por el Debe y disminuyen por el Haber. Las cuentas de PASIVO aparecen y aumentan por el Haber y disminuyen por el Debe. Principio de la partida doble: En toda operación contable resultan afectadas dos o más cuentas. Toda anotación efectuada en el Debe supone otra u otras del mismo importe en el Haber, o lo que es lo mismo: “Todo cargo implica un abono, y todo abono implica un cargo”. El ASIENTO CONTABLE es el registro de una operación o hecho contable. Registros Contables básicos: - libro DIARIO. - libro MAYOR. - libro de INVENTARIOS y CUENTAS ANUALES. Registros Contables obligatorios exigidos por el Código de Comercio. - libro DIARIO. - libro de INVENTARIOS y CUENTAS ANUALES. - libro de ACTAS en las Sociedades Mercantiles.