2011 La Paz, 24 de enero de 2011

RESOLUCIÓN DE RECURSO JERÁRQUICO AGIT-RJ 0051/2011 La Paz, 24 de enero de 2011 Resolución de la Autoridad Regional Resolución ARIT-SCZ/RA 0152/2010,...
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RESOLUCIÓN DE RECURSO JERÁRQUICO AGIT-RJ 0051/2011 La Paz, 24 de enero de 2011

Resolución de la Autoridad Regional

Resolución ARIT-SCZ/RA 0152/2010, de 5 de

de Impugnación Tributaria:

noviembre de 2010, del Recurso de Alzada, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz.

Sujeto Pasivo o Tercero Responsable:

CARGILL BOLIVIA SA, representada por Oswaldo

Administración Tributaria:

Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO)

Caballero Méndez Y Scarlet Lewin de Villagomez.

Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representada por Bernardo Gumucio Bascopé. Número de Expediente:

AGIT/0606/2010//SCZ-0120/2010

VISTOS: Los Recursos Jerárquicos interpuestos por la Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN) (fs. 225-226vta. del expediente) y CARGILL BOLIVIA SA, (fs. 242-250vta. del expediente), la Resolución ARIT-SCZ/RA 0152/2010, de 5 de noviembre de 2010, del Recurso de Alzada (fs. 199-210vta. del expediente); el Informe Técnico-Jurídico AGIT-SDRJ0051/2011 (fs. 279-308 del expediente); los antecedentes administrativos, todo lo actuado; y,

CONSIDERANDO I: I.1. Antecedentes del Recurso Jerárquico. I.1.1. Fundamentos de la Administración Tributaria. La Gerencia de Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del SIN, representada legalmente por Bernardo Gumucio Bascope, acredita personería mediante Resolución Administrativa de Presidencia N° 03-0432-10, de 27 de diciembre de 2010 (fs. 268 del expediente), e interpone Recurso Jerárquico (fs. 225226vta. del expediente), impugnando la Resolución ARIT-SCZ/RA 0152/2010, de 5 de

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noviembre de 2010, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz. Plantea los siguientes argumentos: i. Expresa que impugna la Resolución de Alzada en la parte que revoca la Resolución Administrativa GGSC/DJCC Nº 21-00013-10, de 28 de junio de 2010; respecto a la depuración de las notas fiscales, en el Código 5, Gasto no vinculado a la actividad gravada, específicamente las facturas Nos. 581, 1717, 852 y 550; toda vez que la Administración Tributaria realizó la verificación mediante Orden No. 0007OVE0143, por las obligaciones impositivas del contribuyente CARGILL SA, correspondiente a las Declaraciones Únicas de Devolución Impositiva con las Exportaciones (DUDIE´s) Nos. 7928232605 y 7929753025, períodos julio y agosto 2005, en el cumplimiento de las disposiciones legales sobre el IVA; del trabajo efectuado se determinó que el contribuyente solicito valores CEDEIM, consignando en las declaraciones juradas por el IVA y los períodos fiscalizados, crédito fiscal de facturas de compras que no cumplen con las normas establecidas para el efecto, incumpliendo la Ley 1489, DS 25465, Ley 843, DS 21530 y RA 05-0043-99. ii. Cita el art. 8 de la Ley 843, que dispone que dará lugar a cómputo del crédito fiscal las compras, adquisiones o importaciones definitivas, en la medida en que se vinculen con las operaciones gravadas, señalando que el SIN establece notas fiscales que no son válidas para crédito fiscal, por no estar vinculadas a la operación gravada, puesto que de los descargos presentados por el contribuyente, evidenció que se beneficio con crédito fiscal de facturas no vinculadas a la actividad gravada, aspecto que indica que se reconoce en el recurso de alzada cuando se señala como gastos operativos, los gastos de alimentación para operar las plantas de Tres Cruces y Puerto Suárez, los cuales señala que son gastos indirectos vinculados a la mano de obra; al respeto, aduce que si bien se encuentran ligados con el funcionamiento de la empresa, no significa que se encuentren vinculados a la actividad exportadora, concluyendo que las 4 notas fiscales depuradas en el Código 5 corresponden a gastos indirectos de la empresa. iii. Señala que las notas fiscales que se dejan sin efecto corresponden al pago de honorarios profesionales por pago de servicios o atención de recursos de alzada de un CEDEIM anterior, compras de insumos y accesorios de computadoras, los que son gastos administrativos y no pueden ser vinculados a la actividad exportadora de la empresa.

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iv. Asimismo, asevera que de acuerdo con el art. 3 del DS 25465, al no haber demostrado el contribuyente la vinculación de los gastos con la actividad exportadora de la empresa, no fue posible determinar que las facturas Nos. 581, 1717, 852 y 550 correspondientes al período de julio 2005, se encuentren relacionadas con las exportaciones que dan lugar a la solicitud de devolución impositiva; además, sostiene que la Administración Tributaria se sujeta a las normas en materia tributaria, por lo que en cumplimiento del art. 8 de la Ley 843 y el DS 21530 y la Jurisprudencia Administrativa Tributaria en la que se establece la exigencia de tres requisitos para que el sujeto pasivo pueda beneficiarse con el Crédito Fiscal, que son: 1) estar respaldado con la factura original; 2) que la compra se encuentre vinculada con la actividad gravada; y 3) que la transacción se haya realizado efectivamente; establece que las facturas referidas no cumplen con el segundo requisito. v. Por todo lo expuesto, señala que la Administración Tributaria actuó enmarcado en la normativa vigente; por lo que solicita se revoque parcialmente la Resolución de Alzada ARIT-SCZ-/RA 0152/2010 y se confirme la Resolución Administrativa Nº 210013-10, de 28 de junio de 2010.

I.1.2. Fundamentos del Sujeto Pasivo. La Empresa CARGILL BOLIVIA SA, representada legalmente por Oswaldo Caballero Méndez, que acredita personería mediante Testimonio de Poder Especial, Amplio, Expreso y Bastante Nº 716/2010, de 9 de julio de 2010 (fs. 36-41vta. del expediente), interpone Recurso Jerárquico (fs. 242-250vta. del expediente) impugnando la Resolución ARIT-SCZ/RA 0152/2010, de 5 de noviembre de 2010, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz. Plantea los siguientes argumentos: i. Manifiesta que impugna la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0152/2010, de 5 de noviembre de 2010, que revoca parcialmente la Resolución Administrativa Nº 21-00013-10, de 28 de junio de 2010, emitida por la Gerencia de Grandes Contribuyentes GRACO Santa Cruz del SIN, siendo que el componente tributario del reparo se modifico a Bs3.057.172,72.- correspondiente al IVA. ii. Aduce que presentó la documentación de descargo y que explicó en lo que respecta a los asientos contables, que se realizan mediante sistema informático, en el que se habilita un usuario a través de un código, quien es el responsable de

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introducir datos, revisar y presentar a las autoridades fiscales, por lo que no se encuentra firmado y/o sellado dicho asiento contable; arguye, que pese haber explicado y respaldado la vinculación de las facturas observadas al gasto, la ARIT no habría valorado tales aspectos; al respecto, en cuanto a la depuración por el Código 1, expresa que por las Notas Fiscales no válidas para el crédito fiscal, porque no fueron declaradas en la fecha de emisión, específicamente por las Facturas CRE, el pago se lo realiza por débito automático hecho que se corrobora en la aprueba aportada, donde se perfecciona el debito que realiza el Banco en la cuenta de Cargill Bolivia, correspondiendo que dicho crédito sea reclamado por el exportador. iii. Prosigue señalando en cuanto a la depuración por el Código 2, que por las Notas Fiscales sin medios fehacientes de pago, la Resolución de Alzada determina que no se evidencia fotocopia de cheque, extracto bancario, acuso de recibo, comprobante contable, y que en la mayoría de los casos únicamente se adjunta la factura y un comprobante contable que no lleva sello o firma de acuse de recibo u otros que respalden la transacción, además de relacionar las facturas y prueba documental de fs. 1264 a 1772, de las carpetas aportadas por GRACO, y señalar que los medios fehacientes de pago no fueron presentados en la etapa de verificación ante la Administración Tributaria; al respecto, expresa que se realiza la verificación del crédito fiscal por control cruzado, lo que evidencia los pagos realizados, el registro de las facturas, la validez plena del crédito fiscal, la vinculación directa al proceso de exportación, acreditaciones en cuentas corrientes de los proveedores, a través de depósitos de cheques o pagos a terceros autorizados por los proveedores; documentos que forman parte de los propios cuadernos de prueba de GRACO, los cuales no fueron revisados por la ARIT Santa Cruz, pidiendo sean valorados. iv. En tal entendido, arguye que la ARIT no compulsó pruebas presentadas en las carpetas de GRACO, bajo el Código 2, referentes a los Proveedores: Integral Agropecuaria SRL; Alpasur SA; Granos Empresa de Servicios; Ferroviaria Oriental SA; Cooperativa de Transportes German Busch Ltda.; Transporte Trans. CPX Ltda.; Empresa de Transportes Internacional Justiniano; Transporte BOLTRUCS SRL; Transporte ETRANIC SRL; Cooperativa de Transporte Divino Tours Ltda.; Transporte Occidental POMA SRL; Trans. Renacer SRL; Transporte MASUR SRL; BUGS SRL; Trans. Norte Torrez Mejia SRL; Transporte Max Ayllon; Transporte Cuba SRL; GRANORTE SRL; Transporte GRG SRL; Transporte Platino SRL; Transporte Panamericana ALFA; y MONICA SRL; documentos que pide se valoren independientemente de la prueba ofrecida en la etapa probatoria de Alzada.

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v. En cuanto a la depuración del Código 5, indica que las Notas Fiscales no válidas para beneficio del Crédito Fiscal, por no encontrarse con la actividad gravada, son gastos reales, pagados y vinculados a la actividad del exportador, siendo que la actividad principal de CARGILL BOLIVIA SA, es la exportación de productos agrícolas, (acopio de granos de soya); por lo que incurre, en costos operativos que incluyen gastos de alimentación al personal de las Plantas de Tres Cruces y Puerto Suárez, gastos indirectos que son vinculados a la mano de obra como elemento que hace a la fuente productora de la empresa; en relación a los gastos de capacitación que constituyen en gasto administrativos, señala que forman parte de costos operacionales, necesarios para mantener y conservar la fuente, gastos indirectos para el funcionamiento de la empresa como unidad económica; bajo ese mismo criterio señala que se encuentran servicios de Enserbic-Info Center, Bisa Seguros, Super Sur Fidalga, Multiservicios, Le Mans Ltda., Suscripción del Boletín Pricewaterhouse, Pólizas de Seguros, repuestos, capacitaciones, exámenes de Ingreso en la Caja Petrolera, servicio de vigilancia, alquiler de oficinas, provisión de madera y mantenimiento. vi.

Añade que la Resolución de Alzada no ha tomado en cuenta los Recursos

Administrativos planteados con anterioridad y resueltos por la Ex Superintendencia Tributaria General, en la actualidad la AGIT, mencionando las Resoluciones de Recurso Jerárquico STG-RJ-0049/2005 de 23 de mayo de 2005 y STG-RJ0167/2005 de 3 de noviembre de 2005; finalmente, en función a lo expuesto, solicita se revoque la Resolución de Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA No. 0152/2010 de 5 de noviembre de 2010.

I.2. Fundamentos de la Resolución del Recurso de Alzada. La Resolución ARIT-SCZ/RA 0152/2010, de 5 de noviembre de 2010, del Recurso de Alzada (fs. 199-210vta. del expediente), resuelve revocar parcialmente la Resolución Administrativa Nº 21-00013-10, de 28 de junio de 2010 emitida por la Gerencia Grandes Contribuyentes Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN); con los siguientes fundamentos: i. Sobre el vicio de nulidad en el procedimiento de fiscalización por caducidad, cita los arts. 8, 126-II y 128 de la Ley 2492 (CTB), e indica que respecto a la existencia de una devolución indebida, el inc. c) del caso 2, del art. 19 de la RND 10.0037.07, prevé el procedimiento cuando en el proceso de verificación se

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estableciere la existencia de un monto indebidamente devuelto, en tanto que el proceso de fiscalización está previsto en el art. 104-l y V de la Ley 2492 (CTB) y art. 31 del DS 27310 (RCTB). En este contexto normativo, de la verificación y compulsa de los antecedentes evidencia que el presente caso corresponde a un proceso de verificación por SDI y no es aplicable por analogía el plazo previsto en el art. 104-V de la Ley 2492 (CTB), como erróneamente pretende la empresa; cuando además, la caducidad en el Derecho Tributario boliviano, no se encuentra previsto como una de las causales de extinción del derecho de acción, determinación o de cobro de la Administración Tributaria; es decir, la figura de caducidad no se encuentra establecida en la Ley 2492 (CTB), ni su reglamento, por lo que considera denegar la pretensión de la empresa e ingresar al análisis de fondo de la controversia planteada. ii. Respecto a la depuración de las notas fiscales, específicamente sobre los Gastos por servicios públicos no declarados en la fecha de emisión (Código 1), señala que la RA 05-0043-99, en su num. 41, inc. f), dispone que los usuarios de los servicios públicos para determinar el crédito fiscal emergente de dichas notas fiscales, deberán considerar la fecha de emisión de las mismas, aún en el caso de que estas no hubiesen sido canceladas; en el presente caso, evidencia que los pagos efectuados por las facturas de CRE Nos. 1145461, 1413124, ambas, de 4 de agosto de 2005 por el monto de Bs9.784,30 y Bs9.904,90, que originan un crédito fiscal de Bs2.429,60, fueron realizados en agosto y declarados en dicho periodo, sin considerar que la factura fue emitida en julio; por lo que al incumplir el num. 41, inc. f) de la RA 05-0043-99, confirma la depuración de crédito fiscal por Bs2.429,60. iii. En cuanto a las notas fiscales sin medios fehacientes de pago (Código 2), señala que el párrafo segundo del inc. a) del art. 8 de la Ley 843, establece que sólo darán lugar al cómputo del crédito fiscal, las compras, adquisiciones o importaciones definitivas, contratos de obras o servicios, o toda otra prestación o insumo de cualquier naturaleza, en la medida en que se vinculen con las operaciones gravadas; es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen. Asimismo, que toda compra reflejada en la factura o nota fiscal debe contar con respaldo suficiente para demostrar que las transacciones fueron efectivamente realizadas, pues las facturas o notas fiscales no tienen validez por si mismas sino cuando cumplen de manera estricta con los requisitos de validez y autenticidad dispuestos por las leyes y los reglamentos específicos, de manera tal que no quede duda de que las operaciones fueron efectivamente realizadas y que el proveedor sea el consignado en la factura y consiguientemente el que reciba el pago

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por la transacción, registrándose contablemente todo este movimiento conforme el art. 36 del Código de Comercio. iv. Añade que la AGIT, en las Resoluciones Jerárquicas STG/RJ/0064/2005, STG/RJ/00123/2006 -entre otras-, señaló que para que un contribuyente se beneficie con el crédito fiscal producto de las transacciones que declara, éstas deben cumplir con tres requisitos los cuales son: 1) La transacción debe estar respaldada con la factura original; 2) Que se encuentre vinculada con la actividad gravada; y 3) Que se haya realizado efectivamente. v. Por otra parte, manifiesta que conforme el art. 81 de la Ley 2492 (CTB), las pruebas únicamente serán apreciadas y aceptadas para su valoración cuando cumplan los requisitos de pertinencia y oportunidad; por otra parte, dispone que serán rechazadas aquellas que habiendo sido requeridas por la Administración Tributaria durante el proceso de fiscalización, no hubieran sido presentadas, ni se hubiera dejado expresa constancia de su existencia y compromiso de presentación, hasta antes de la emisión de la Resolución Determinativa. vi. De la revisión de las facturas con Código 2, evidenció que éstas corresponden a servicios de transportes de soya, servicios de silaje, compra de soya, secado de grano, flete de transporte en camiones y transporte ferroviario, por las cuales verificó que las copias de las facturas están legalizadas por el SIN lo que da fe de que la factura original existe y por otra parte siendo que la actividad de la empresa corresponde al acopio de grano de soya para su exportación, arguye que es necesario contratar los servicios de transportadoras, por lo que las compras estarían vinculadas a su actividad gravada; empero, añade que esto no es suficiente ya que se debe demostrar con medios o documentos probatorios que la operación se realizó efectivamente, más aun cuando se trata de procedimientos de devolución impositiva en los que la norma exige los medios fehacientes de pagos. vii. De la verificación y análisis de las facturas Nos. 1735, 1736, 124, 99, 1741, 7910, 7627, 186, 187, 308, 21, 20, 1015, 1016, 63, 8079, 8080, 229, 3283, 3284, 86, 87, 88, 90, 91, 3285, 3286, 3287, 1042, 14, 15, 324, 497, 94, 95, 96, 8198, 143, 1050, 678, 104, 484, 488, 327, 7685, 214, 215, 2004, 489, 8522, 3311, 219, 334, 1055, 26, 27, 8579, 17, 192, 8614, 8615, 223, 224, 225, 226, 194, 8653 y 18, además de sus antecedentes, estableció que ninguna cuenta con los medios fehacientes de pago; es decir, no muestran de forma clara que las transacciones hubieran sido concluidas con el pago respectivo a los proveedores, tampoco existe la erogación real del dinero de las cuentas de la empresa que otorgue la legalidad y legitimidad a la

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apropiación del crédito fiscal emergente de la operación comercial, por ejemplo: a) No se evidencia la fotocopia del cheque girado a nombre del proveedor, b) El extracto bancario que acredite el débito de sus cuentas por dicho concepto, c) El documento de acuse recibo firmado y sellado por el proveedor que acredite la entrega del cheque o del efectivo, d) El comprobante contable con las respectivas firmas del personal responsable de su elaboración, observando que en la mayoría de los casos únicamente se adjunta como respaldo a la factura, un comprobante contable que no lleva el sello o firma de acuse recibo por parte del proveedor, planilla de detalle del servicio y hoja de liquidación del detalle de la factura, los cuales no respaldan de forma indubitable que la transacción hubiera sido realizada. viii. De lo anterior, concluye que no existe documentación probatoria que acredite el pago en efectivo, con cheque, depósito en cuenta u otro medio de pago que respalde los pagos de las facturas; y si bien existen algunos comprobantes contables éstos no proporcionan la información requerida para tener la certeza de la efectiva realización de las transacciones, por lo que no demostró fehacientemente la empresa recurrente, conforme al art. 76 de la Ley 2492 (CTB), que el crédito fiscal le pertenece de manera legítima y tampoco desvirtuó la presunción del SIN mediante documentos probatorios. ix. Por otra parte, respecto a las 25 carpetas presentadas en esa instancia recursiva, el 31 de agosto de 2010 y que en alegatos señaló que las facturas observadas están respaldadas por el comprobante de egreso que detalla el número de cheque, la firma de recepción, detalle de la orden de compra y cheque bancario emitido a la orden del proveedor; arguye que la Administración Tributaria, al inicio de la orden de verificación mediante F-4003 Nº 091635 de 15 de junio de 2007, solicitó -entre otroslos medios fehaciente de pago, solicitud que no fue cumplida en su totalidad, por lo que mediante CITE: SIN/GGSC/DF/VE/NOT/442/2009, de 20 de octubre de 2009, reiteró la solicitud; sin embargo, pese a la prórroga solicitada no fue presentada. Posteriormente, mediante CITE: SIN/GGSC/DF/VE/NOT/299/2010, de 22 de junio de 2010, la Administración Tributaria reiteró la solicitud de información complementaria, empero, pese a la solicitud de prórroga solicitada por la empresa recurrente, estos documentos tampoco fueron presentados en esa oportunidad. x. En tal sentido considera que en la presentación de las 25 carpetas como medio probatorio, la empresa recurrente vulneró el art. 81 de la Ley 2492 (CTB), ya que no consideró los principios de oportunidad y pertinencia de la prueba; y tampoco demostró que la omisión en la presentación dentro de los plazos otorgados no fuera

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por causa propia, siendo que debió conservar de manera ordenada toda la documentación que respalde su solicitud de CEDEIM; en consecuencia, mantiene firme la observación respecto a las facturas depuradas en el Código 2 por un total de Bs3.038.923.-. xi. Respecto a las facturas depuradas por no cumplir aspectos formales (Código 3), manifiesta con relación a las facturas de servicios públicos de CRE y TELECEL emitidas a nombre y RUC de terceros, que de acuerdo con la RA 05-0299-94 num. 21 inc. b) y c) y la RA 05-0043-99 num.22, inc. b) y c), la condición imprescindible para el cómputo del crédito fiscal IVA a favor de los compradores, es que las facturas, notas fiscales o documentos equivalentes, sean emitidas a su nombre y/o razón social y con el RUC respectivo, o que ante esta carencia el sujeto pasivo demuestre documentalmente el arriendo de las líneas telefónicas; situación que en el presente caso, no fue demostrado ya que no se presentaron contratos de alquiler del bien inmueble ni contrato alguno del alquiler de la línea de Telecel, servicios que necesariamente deben estar relacionados a la actividad exportadora de la empresa recurrente, para que esta se beneficie del crédito fiscal emergente de ellas, por lo que mantiene la depuración de crédito fiscal por Bs654,55 correspondiente a las facturas 1202771, 1202772, 3373667, 1463318 y 1463319. xii. En relación a las facturas sin original (Código 4), menciona que la RA 05-029994, de 8 de julio 1994; y la RA 05-0043-99, de 19 de agosto de 1999, en su num.16, como norma específica para el tratamiento de las notas fiscales y respecto al crédito fiscal emergente de éstas, han establecido que:”(…) Sólo el original de las notas fiscales otorgará derecho al Crédito al Cliente (…)”. Además que el art. 80 de la Ley 2492 (CTB), determina que quien pretenda desvirtuar la presunción deberá aportar la prueba correspondiente, y según el art. 76 de la misma Ley quien pretenda hacer valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos de los mismos. xiii. Expresa que con el objeto de no vulnerar los derechos constitucionales de la empresa, procedió a la verificación de las pruebas presentadas en los plazos establecidos por la Administración Tributaria a través de sus requerimientos de documentación, estableciendo que la factura depurada por este concepto no cumplió con el primer requisito de haber sido presentada en original ante la Administración Tributaria dentro del periodo administrativo de verificación, por lo que ante la ausencia de la factura original y la falta de prueba que demuestre que el SIN traspapeló la mencionada factura, declaró correcta la depuración de crédito fiscal de

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la factura Nº 21772851 emitida por ENTEL S.A. el 7 de julio de 2005 por Bs2.759,.que originó un crédito fiscal de Bs358,68. xiv. Por los gastos no vinculados a la actividad gravada (Código 5), refiere la Resolución de Recurso Jerárquico STG-RJ-0052/2005, y añade que de la compulsa realizada a los gastos, algunos corresponden a asesoramiento legal, compras de insumos y accesorios de computadoras, los cuales son gastos administrativos necesarios para el funcionamiento de las actividades de la empresa y válidas para la devolución del crédito fiscal, por lo que deja sin efecto la depuración de crédito fiscal de las facturas Nos. 581, 1717, 852 y 550, por un total de Bs5.281,66. xv. Por otra parte, en cuanto a las demás facturas depuradas por este mismo concepto que corresponden a gastos de salud, supermercados, farmacias, seguros entre otros, indica que no se constituyen gastos relacionados a la actividad exportadora porque no tienen una incidencia directa o indirecta a las operaciones; es decir, no necesariamente se requieren para el funcionamiento de las actividades de la empresa, por lo que no son válidas para la devolución del crédito fiscal y en caso de que algunos de estos conceptos excepcionalmente pudiera estar relacionado a la actividad de la empresa, el recurrente debió conforme el art. 76 de la Ley 2492 (CTB), probar los hechos constitutivos de ese derecho, lo que no ocurrió, pues ninguna de las facturas presenta documentación de respaldo que demuestre tal situación; por lo que confirmó el reparo por Bs14.806,89 correspondiente a las facturas Nos. 4149, 58801, 9771, 2224, 53390, 23075, 3445, 3038, 1181, 3586, 13176, 8785, 3462, 3463, 13890, 7649, 675, 2113, 59974, 24279, 6254, 227633, 1287, 2174, 2694, 7621, 1302, 573, 2795 y 3738. xvi. Concluye que el recurrente desvirtúo parcialmente las observaciones contenidas en el Código 5 por Bs5.281,60 por lo que el monto determinado a favor de la Administración Tributaria se modifica a Bs3.057.172,72 correspondiente al IVA.

CONSIDERANDO II: Ámbito de Competencia de la Autoridad de Impugnación Tributaria. La Constitución promulgada y publicada el 7 de febrero de 2009 regula al Órgano Ejecutivo estableciendo una nueva estructura organizativa del Estado Plurinacional mediante DS 29894, que en el Título X determina la extinción de las Superintendencias; sin embargo, el art. 141 del referido DS 29894 dispone que: “La Superintendencia General Tributaria y las Superintendencias Tributarias Regionales

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pasan a denominarse Autoridad General de Impugnación Tributaria y Autoridades Regionales de Impugnación Tributaria, entes que continuarán cumpliendo sus objetivos y desarrollando sus funciones y atribuciones hasta que se emita una normativa específica que adecue su funcionamiento a la Nueva Constitución Política del Estado”; en ese sentido, la competencia, funciones y atribuciones de la Autoridad General de Impugnación Tributaria se enmarcan en lo dispuesto por la Constitución, las Leyes 2492 (CTB), 3092 (Título V del CTB),

DS 29894 y demás normas

reglamentarias conexas.

CONSIDERANDO III: Trámite del Recurso Jerárquico. El 10 de diciembre de 2010, mediante nota ARIT-SCZ-0439/2010, de 6 de diciembre de 2010, se recibió el expediente ARIT-SCZ/0120/2010 (fs. 1-258 del expediente), procediéndose a emitir el correspondiente Informe de Remisión de Expediente y el Decreto de Radicatoria, ambos de 16 de diciembre de 2010 (fs. 259260 del expediente), actuaciones que fueron notificadas a las partes el 22 de diciembre de 2010 (fs. 261 del expediente). El plazo para el conocimiento y resolución del Recurso Jerárquico, conforme dispone el art. 210-III de la Ley 3092 (Título V del CTB), vence el 24 de enero de 2011, por lo que la presente Resolución se dicta dentro del plazo legalmente establecido.

CONSIDERANDO IV: IV.1. Antecedentes de hecho. i. El 15 de junio de 2007, la Administración Tributaria notificó mediante cédula a De Carvalho Nanni Eduardo en representación de CARGILL BOLIVIA SA con la Orden de Verificación Externa Nº 0007OVE0143, que establece la verificación del IVA de los periodos julio y agosto 2005 en la modalidad CEDEIM Boleta de Garantía; asimismo, notificó el Requerimiento Nº 91635, en el que solicita la presentación de la siguiente documentación, correspondiente al período julio y agosto 2005: Declaraciones Juradas del IVA e IT, Libros de Ventas y Compras, Notas Fiscales de respaldo al Crédito Fiscal, Extractos Bancarios, Comprobantes de Ingresos y Egresos con respaldo, Formulario de Habilitación de notas fiscales, formularios 1137, 1130, 1131, 391 y 39, pólizas de exportación, manifiestos de carga, certificado de origen, facturas de exportación, medios fehacientes de pago, NIT, RUE y cualquier otra documentación que requiera el fiscalizador (fs. 4-5 y 11-15 de antecedentes administrativos c. 1).

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ii. El 20 de junio de 2007, José Antonio Hurtado A., apoderado legal de CARGILL BOLIVIA SA, presentó documentación detallada en Acta de Recepción de documentos, aclarando que los formularios de solicitud SDI serían entregados en 21 de junio de 2007 (fs. 18 de antecedentes administrativos c.1). iii. El 20 de septiembre de 2007, la Administración Tributaria mediante nota CITE: GGSC//DPTO. FISCA/OF-1-1180/2007, de 17 de septiembre de 2007, solicitó a CARGILL BOLIVIA SA, la presentación de la Estructura de Costos de los períodos de julio y agosto 2005, en fotocopia y medio magnético (fs. 32 de antecedentes administrativos c.1). iv. El 26 de octubre de 2009, la Administración Tributaria mediante nota CITE:SIN/GGSC/DF/VE/NOT/442/2009 de 20 de octubre de 2009 comunica a CARGILL BOLIVIA SA, que las facturas Nos. 21772851, 358893, 359069, 359070 y 360179 fueron observadas por no haberse encontrado el original; y solicita documentación complementaria de las facturas de seguridad, alquileres y seguros, facturas Nos. 6173, 6254, 227632, 227633, 58801, 58303, 7649, 59974; y el detalle de los vehículos existentes a julio y agosto de 2005 así como el carnet de propiedad de los mismos; en cuando a las facturas observadas por medio fehaciente de pago señala que adjunta anexo con el detalle de las observaciones por cada proveedor (fs. 19-20 de antecedentes administrativos c.1). v. El 29 de octubre de 2009, José Antonio Hurtado A. apoderado legal de CARGILL BOLIVIA SA, mediante memorial solicita prórroga para el cumplimiento de requerimiento en un plazo de 30 días; por su parte, la Administración Tributaria el 11 de noviembre de 2009 notifica en Secretaria el Proveído Nº 24-001382-09, que acepta parcialmente la solicitud, ampliando el plazo hasta el 13 de noviembre de 2009 (fs. 22-23 de antecedentes administrativos c.1). vi. El 22 de junio de 2010, CARGILL BOLIVIA SA, según Acta de Recepción de Documentos presentó el detalle de las facturas vinculadas al crédito fiscal solicitado correspondientes a julio y agosto 2005 (fs. 33 de antecedentes administrativos c.1). vii. El 23 de junio de 2010, la Administración Tributaria, mediante nota CITE: SIN/GGSC/DF/VE/NOT/299/2010, de 22 de junio de 2009 (debió decir 2010), reitera la solicitud de información complementaria respecto a las facturas detalladas en la misma; por su parte, CARGILL BOLIVIA SA en la misma fecha presentó los 71

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fojas de Extractos Bancarios correspondientes al BNB, Banco de Crédito y Banco Santa Cruz (fs. 24-29 y 34 de antecedentes administrativos c.1). viii. El 24 y 25 de junio de 2010, CARGILL BOLIVIA SA, según Actas de Recepción de Documentos presentó Libros de Ventas y Compras del mes de julio y agosto 2005, Comprobantes Contables de las Mermas y Seguros y Carnet de Propiedad de Vehículos (fs. 35-36 de antecedentes administrativos c.1). ix. El 25 de junio de 2010, CARGILL BOLIVIA SA, mediante nota, señala que presentó parcialmente

la

documentación

requerida

mediante

nota

CITE:

SIN/GGSC/DF/VE/NOT/299/2010 y que habiendo sido prorrogado el plazo de entrega en dos días, solicita 10 días adicionales para cumplir con la solicitud en virtud a que sus archivos físicos son administrados por la Empresa Ransa a la cual se debe solicitar la documentación con 1 semana de anticipación (fs. 30 de antecedentes administrativos c.1). x. El 28 de junio de 2010, la Administración Tributaria emitió el Informe CITE: SIN/GGSC/DF/VE/INF/724/2010, en el cual señala que de la verificación de las notas fiscales vinculadas a las exportaciones observó el crédito fiscal de facturas que no fueron declaradas en la fecha de emisión (Código 1) por Bs2.430.-; facturas que no cuentan con el medio fehaciente de pago (Código 2) por Bs3.038.923.-; facturas por no consignar el NIT del exportador, presentar tachaduras y enmiendas y no especificar claramente la transacción realizada (Código 3) por Bs655,01; facturas por no encontrarse el original (Código 4) por Bs358,68; y facturas por no encontrarse vinculadas a la actividad gravada (Código 5) por Bs20.088,11; concluye que de la verificación CEDEIM Posterior de los períodos julio y agosto de 2005, se determinó el importe de Bs3.062.455.- como indebidamente devuelto, el que genera una deuda tributaria de Bs9.911.205.- equivalentes a 6.427.959.- UFV y recomienda la remisión de obrados al Departamento Técnico, Jurídico y de Cobranza Coactiva para proseguir de acuerdo con el art. 19, Caso 2, inc. c) de la RND 10-0037-07 y labrar los Autos Iniciales de Sumario Contravencional por los incumplimientos verificados (fs. 3934-3938 de antecedentes administrativos c.20). xi. El 30 de junio de 2010, la Administración Tributaria, notificó mediante cédula a Farina Eduardo Javier y Roxana Rivero Bernachi en representación de CARGILL BOLIVIA SA, con la Resolución Administrativa Nº 21-00013-10, de 28 de junio de 2010, la cual determina el importe indebidamente devuelto de 3.869.067 UFV equivalentes a Bs5.965.675.-, que incluye el tributo omitido IVA e intereses

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correspondientes a julio y agosto 2005 (fs. 3994-4001 de antecedentes administrativos c. 20).

IV.2. Alegatos de las Partes. IV.2.1. Alegatos de la Administración Tributaria. La Gerencia de Grandes Contribuyentes GRACO Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), representada legalmente por Bernardo Gumucio Bascope, acredita personería mediante Resolución Administrativa de Presidencia N° 03-0432-10, de 27 de diciembre de 2010 (fs. 268 del expediente), dentro del término establecido, el 3 de enero de 2011, presenta alegatos escritos mediante memorial (fs. 266-267vta. del expediente), reiterando in extenso los argumentos interpuestos en su Recurso Jerárquico en cuanto a la solicitud de revocatoria de la Resolución Administrativa ARIT-SCZ/RA No. 0152/2010 y confirmación de la Resolución Administrativa No. 21-00013-10, de 28 de junio de 2010.

IV.2.2. Alegatos del Sujeto Pasivo. La Empresa CARGILL BOLIVIA SA, presentó alegatos orales el 5 de enero de 2011, en Audiencia Pública de Alegatos Orales (fs. 271-276 del expediente). Expresa lo siguiente:

i. Manifiesta que la Empresa CARGILL BOLIVIA SA, fundamenta sobre el proceso de fiscalización que inicia el SIN el 15 de junio de 2007, donde el contribuyente debe presentar los descargos correspondientes, sobre la Solicitud de Devolución Impositiva, y que son presentados el 20 de junio de 2007; refiere especial relevancia en antecedentes de hecho, puesto que el 10 de septiembre de 2007, mediante Fax de GRACO Santa Cruz, el Lic. Edman Miranda Rada, fiscalizador asignado, hace conocer el reparo y la finalización de la fiscalización bajo la modalidad de verificación SEDEIM posterior, determinando un monto de Bs9.706.-; posteriormente de manera interna se reasigna el proceso al Lic. Reynaldo Soto Bozo, quien solicita información complementaria, además de recibir una nueva solicitud de otra documentación, para seguir con el proceso de fiscalización; entendiendo que todos los reparos que se presentaron no fueron sustentados, emitiéndose el informe en conclusiones y la Resolución Administrativa que es objeto de la impugnación.

ii. Señala que la impugnación realizada en conocimiento de la Resolución de Alzada, se la realiza de fondo y forma; documentación que se encuentra con anterioridad en

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la Administración Tributaria, en 20 cuerpos que se acumularon en el proceso de fiscalización, los cuales no fueron tomados en cuenta por la ARIT, como es el caso del control cruzado a los proveedores Agropecuaria SRL, ALPASUR SA, Granos de Hugo Espechá, Empresa Ferroviaria Nemtala SA, Cooperativa German Busch, Empresa Transportes CPX y Empresa Transporte Internacional Justiniano, documentación que no ha sido relevada por la ARIT en fs. 1264 a 1772 de antecedentes de GRACO.

iii. En función de lo expuesto solicita que por las actas de fiscalización de la Administración Tributaria, donde se recogen hechos y actos del sujeto pasivo, y que hubiesen sido verificados, estas hacen prueba en los hechos recogidos, además que por los principios de informalidad y verdad material, se realice la correcta relevación de la documentación en instancia jerárquica; estableciendo que la observación en el Código 1, por los gastos por servicios no declarados a la fecha, el contribuyente toma el Crédito Fiscal de las Facturas de la CRE, contrata arrendamiento con la señora Martha Clonerborn, relevando esta documentación con el anterior Recurso Jerárquico STG-RJ/0049/2005, de 23 de mayo de 2005; además, sostiene que la empresa CARGILL SA realiza el pago a través de debito automático, transacción realizada por el banco.

iv. Expresa en referencia al Código 2, que existen facturas observadas del repago principal, que establece la validación de los medios fehacientes de pago a través de sistemas contables, recibos, cheques o transferencias bancarias, los que fueron presentados en el proceso de fiscalización; solicitando se de validez a los registros del Crédito Fiscal, puesto que se evidencia el proceso de exportación, pagos de servicios, medios de pago y entrega real; refiere sobre el Código 3, observaciones por operaciones o facturas que no cumplen los aspectos formales, en servicios públicos que se realizaron a nombre de terceros, puesto que en las operaciones se alquilan lugares y de los descargos presentados se registra estas terceras personas; y en relación al Código 4 menciona que se encontró las facturas correspondientes.

v. Por ultimo, sobre el Código 5, pide que se realice un relevamiento de las actividades que se han depurado y que no son validas para Crédito Fiscal, puesto que con anterioridad el contribuyente, había demostrado cuales son los conceptos de gastos de alimentación, gastos de capacitación, gastos fijos operativos por el proceso de acopio que realiza la empresa; por lo que solicita la devolución del Crédito Fiscal debitado y se revoque la Resolución del Recurso de Alzada No.

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0152/2010 de 5 de noviembre de 2010, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz.

IV.3. Antecedentes de derecho. i. Constitución Política del Estado (CPE). Art. 115. I. Toda persona será protegida oportuna y efectivamente por los jueces y tribunales en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos. II. El Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones. Art. 119. I. Las partes en conflicto gozarán de igualdad de oportunidades para ejercer durante el proceso las facultades y los derechos que les asistan, sea por la vía ordinaria o por la indígena originaria campesina. II. Toda persona tiene derecho inviolable a la defensa. El Estado proporcionará a las personas denunciadas o imputadas una defensora o un defensor gratuito, en los casos en que éstas no cuenten con los recursos económicos necesarios. ii. Ley 2492, Código Tributario Boliviano (CTB). Art. 68. (Derechos). Constituyen derechos del sujeto pasivo los siguientes: 6. Al debido proceso y a conocer el estado de la tramitación de los procesos tributarios en los que sea parte interesada a través del libre acceso a las actuaciones y documentación que respalde los cargos que se le formulen, ya sea en forma personal o a través de terceros autorizados, en los términos del presente Código. 7. A formular y aportar, en la forma y plazos previstos en este Código, todo tipo de pruebas y alegatos que deberán ser tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente Resolución. Art. 70. (Obligaciones Tributarias del Sujeto Pasivo). Constituyen obligaciones tributarias del sujeto pasivo: 5. Demostrar la procedencia y cuantía de los créditos impositivos que considere le correspondan, aunque los mismos se refieran a periodos fiscales prescritos. Sin embargo, en este caso la Administración Tributaria no podrá determinar deudas tributarias que oportunamente no las hubiere determinado y cobrado.

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Art. 76. (Carga de la Prueba). En los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos. Se entiende por ofrecida y presentada la prueba por el sujeto pasivo o tercero responsable cuando estos señalen expresamente que se encuentran en poder de la Administración Tributaria. Art. 81. (Apreciación, Pertinencia y Oportunidad de Pruebas). Las pruebas se apreciarán conforme a las reglas de la sana crítica siendo admisibles sólo aquéllas que cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad, debiendo rechazarse las siguientes………… Art. 131. (Recursos Admisibles). Contra los actos de la Administración Tributaria de alcance particular podrá interponerse Recurso de Alzada en los casos, forma y plazo que se establece en el presente Título. Contra la resolución que resuelve el Recurso de Alzada solamente cabe el Recurso Jerárquico, que se tramitará conforme al procedimiento que establece este Código. Ambos recursos se interpondrán ante las autoridades competentes de la Superintendencia Tributaria que se crea por mandato de esta norma legal. Art. 144. (Recurso Jerárquico). Quién considere que la resolución que resuelve el Recurso

de

Alzada

lesione

sus

derechos,

podrá

interponer

de

manera

fundamentada, Recurso Jerárquico ante el Superintendente Tributario Regional que resolvió el Recurso de Alzada, dentro del plazo de veinte (20) días improrrogables, computables a partir de la notificación con la respectiva Resolución. El Recurso Jerárquico será sustanciado por el Superintendente Tributario General conforme dispone el Artículo 139° inciso b) de este Código. iii. Ley 3092, Título V del Código Tributario Boliviano (CTB). Art. 195. (Recursos Admisibles) I. Ante la Superintendencia Tributaria son admisibles únicamente los siguientes Recursos Administrativos: a) Recurso de Alzada; y, b) Recurso Jerárquico. Art. 201. (Normas Supletorias). Los recursos administrativos se sustanciarán y resolverán con arreglo al procedimiento establecido en el Título III de este Código, y el presente título. Sólo a falta de disposición expresa, se aplicarán supletoriamente las normas de la Ley de Procedimiento Administrativo.

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Art. 211. (Contenido de las Resoluciones). I. Las resoluciones se dictarán en forma escrita y contendrán su fundamentación, lugar y fecha de su emisión, firma del Superintendente Tributario que la dicta y la decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas… III. Las resoluciones deberán sustentarse en los hechos, antecedentes y en el derecho aplicable. que justifiquen su dictado; siempre constará en el expediente el correspondiente informe técnico jurídico elaborado por el personal técnico designado conforme la estructura interna de la Superintendencia, pudiendo el Superintendente Tributario basar su resolución en este informe o apartarse fundamentadamente del mismo. Art. 215. (Medios, Carga y Apreciación de la Prueba) II. Son aplicables en los Recursos Administrativos todas las disposiciones establecidas en los Artículos 76 al 82 de la presente Ley. Art. 217. (Prueba Documental) Se admitirá como prueba documental: a) Cualquier documento presentado por las partes en respaldo de sus posiciones, siempre que sea original o copia de éste legalizada por autoridad competente. b) Los documentos por los que la Administración Tributaria acredita la existencia de pagos. c) La impresión de la información contenida en los medios magnéticos proporcionados por los contribuyentes a la Administración Tributaría, conforme a reglamentación específica. d) Todo otro documento emitido por la Administración Tributaría respectiva, que será considerado a efectos tributarios, como instrumento público. La prueba documental hará fe respecto a su contenido, salvo que sean declarados falsos por fallo judicial firme. iv. Ley 2341, de Procedimiento Administrativo (LPA). Art. 36. (Anulabilidad del Acto). I. Serán anulables los actos administrativos que incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico distinta de las previstas en el artículo anterior. II. No obstante lo dispuesto en el numeral anterior, el defecto de forma solo determinara la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados.

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v. DS 27113, Reglamento a la Ley de Procedimiento Administrativo (RLPA). Art. 55. (Nulidad de Procedimientos). Será procedente la revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione indefensión de los administrados o lesione el interés público. La autoridad administrativa, para evitar nulidades de actos administrativos definitivos o actos equivalentes, de oficio o a petición de parte, en cualquier estado del oficio o a petición de parte, en cualquier estado del procedimiento, dispondrá la nulidad de obrados hasta el vicio más antiguo o adoptará las medidas más convenientes para corregir los defectos u omisiones observadas.

IV.4. Fundamentación técnico-jurídica. De la revisión de los antecedentes de hecho y derecho, en el presente caso se ha podido evidenciar lo siguiente: IV.4.1. Cuestión Previa. i. En principio, cabe señalar que CARGILL BOLIVIA SA en su Recurso Jerárquico, expone agravios respecto a la falta de valoración de la prueba que cursa en antecedentes administrativos por parte de la instancia de alzada, aspecto de forma que previamente a los aspectos de fondo relacionados al derecho al cómputo del crédito fiscal debe ser revisado y verificado en la presente instancia jerárquica, y sólo en caso de no ser evidentes los mismos, se procederá a la revisión y análisis de los aspectos de fondo planteados. IV.4.2. Valoración de pruebas en la instancia de alzada. i. CARGILL BOLIVIA SA, en su recurso jerárquico, manifiesta que a pesar de estar plenamente vinculadas al gasto las facturas descargadas y respaldadas, estas no han sido valoradas por la ARIT Santa Cruz; específicamente, respecto a las facturas observadas en el Código 2, señala que en la página 18 de la resolución de alzada se relaciona las facturas y la documental cursante desde fojas 1264 a 1772 de los antecedentes administrativos y se observa que los medios fehacientes de pago no fueron presentados en la etapa de verificación ante la Administración Tributaria; expresa su rechazo, que se fundamenta en las acciones realizadas para la verificación del crédito fiscal como el control cruzado a los proveedores, evidenciándose a todas luces los pagos realizados, el registro de las facturas, la vinculación directa al proceso de exportación, las acreditaciones en cuentas corrientes de los proveedores a través de cheques o pagos a terceros autorizados,

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documental que forma parte de los antecedentes administrativos y que no ha sido valorado por la ARIT. ii. Realiza un relevamiento de la documentación que señala se encuentra en los antecedentes administrativos, detallando el proveedor, las fojas y el tipo de documento y pide que la misma se valore y compulse independientemente de la documental presentada en el término de prueba de la instancia de alzada consistente en 25 carpetas que dan la plena validez del crédito fiscal que ha sido depurado por el fisco y confirmado por la ARIT. iii. Por su parte, la resolución de alzada de la verificación y análisis de las facturas Nos. 1735, 1736, 124, 99, 1741, 7910, 7627, 186, 187, 308, 21, 20, 1015, 1016, 63, 8079, 8080, 229, 3283, 3284, 86, 87, 88, 90, 91, 3285, 3286, 3287, 1042, 14, 15, 324, 497, 94, 95, 96, 8198, 143, 1050, 678, 104, 484, 488, 327, 7685, 214, 215, 2004, 489, 8522, 3311, 219, 334, 1055, 26, 27, 8579, 17, 192, 8614, 8615, 223, 224, 225, 226, 194, 8653 y 18, además de sus antecedentes cursantes a fojas 1264 a 1772, establece que no existe documentación probatoria que acredite el pago en efectivo, con cheque, depósito en cuenta u otro medio de pago y que si bien existen algunos comprobantes contables éstos no proporcionan la información requerida para tener la certeza de la efectiva realización de las transacciones. iv. Al respecto, debemos señalar que la doble instancia constituye una garantía del debido proceso, en este sentido, la doctrina expresa que “El derecho en cuestión implica la posibilidad de una revisión amplia de la sentencia del inferior en todos sus aspectos y materias, o sea el acceso a una vía ordinaria de revisión” (Rodolfo R. Spisso, Derecho Constitucional Tributario, 2° Edición pág. 620). Por su parte, el Pacto de San José, en el art. 8, num. 2, inc. h), establece como Garantía Judicial el: Derecho de recurrir el fallo ante juez o tribunal superior. v. En materia tributaria, la legislación boliviana ha previsto la doble instancia de impugnación mediante los Recursos de Alzada y Jerárquico, por lo que conforme con los arts. 131 y 144 de la Ley 2492 (CTB), y 195 de la Ley 3092 (Título V del CTB), se tienen como Recursos Admisibles contra los actos de la Administración Tributaria el Recurso de Alzada y contra la resolución que resuelve el Recurso de Alzada, el Recurso Jerárquico. En relación al contenido de las Resoluciones, la citada Ley 3092 (Título V del CTB), en su art. 211-II, establece que éstas se dictarán en forma escrita y contendrán su fundamentación, lugar y fecha de emisión, firma del

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Superintendente Tributario que la dicta (hoy Director Ejecutivo de la AIT) y la decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas. vi. Asimismo, nuestro ordenamiento jurídico señala que para que exista anulabilidad de un acto por la infracción de una norma establecida en la Ley, deben ocurrir los presupuestos previstos en los arts. 36-II de la Ley 2341 (LPA) y 55 del DS 27113 (RLPA), aplicables supletoriamente en materia tributaria por mandato del art. 201 de la Ley 3092 (Título V del CTB), es decir, que los actos administrativos carezcan de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o den lugar a la indefensión de los interesados. vii. En el presente caso, de la revisión de antecedentes administrativos se evidencia que la Administración Tributaria notificó a CARGILL BOLIVIA SA la Orden de Verificación Externa Nº 0007OVE0143, que establece la verificación del IVA de los periodos julio y agosto 2005 en la modalidad CEDEIM Boleta de Garantía y mediante Requerimiento Nº 91635, solicitó la presentación –entre otros- de las declaraciones juradas del IVA e IT, Libros de Ventas y Compras, Notas Fiscales de respaldo al Crédito Fiscal, Extractos Bancarios, Comprobantes de Ingresos y Egresos con respaldo, medios fehacientes de pago; el 20 de junio de 2007, CARGILL BOLIVIA SA presentó –entre otros- cuatro (4) archivadores de palanca con facturas de compras de julio y agosto de 2005 con Comprobantes de Egreso y ocho (8) fotocopias de extractos bancarios. El 20 de septiembre de 2007; la Administración Tributaria mediante CITE: GGSC//DPTO. FISCA/OF-1-1180/2007, solicitó la presentación de la Estructura de Costos y el 26 de octubre de 2009, mediante CITE: SIN/GGSC/DF/VE/NOT/442/2009, comunica que las facturas Nos. 21772851, 358893, 359069, 359070 y 360179, fueron observadas por no haberse encontrado el original; y solicita documentación complementaria de las facturas Nos. 6173, 6254, 227632, 227633, 58801, 58303, 7649, 59974; el detalle de los vehículos existentes a julio y agosto de 2005 así como el carnet de propiedad de los mismos; en cuanto a las facturas observadas por medio fehaciente de pago señala que adjunta anexo con el detalle de las observaciones por cada proveedor; solicitud que mediante CITE: SIN/GGSC/DF/VE/NOT/299/2010 fue reiterada el 23 de junio de 2010 (fs. 4-5, 11-15, 18, 24-29 y 32 de antecedentes administrativos c.1). viii. Por su parte, el 22 de junio de 2010, CARGILL BOLIVIA SA presentó el detalle de las facturas vinculadas al crédito fiscal solicitado de julio y agosto 2005; y el 23 de junio de 2010, setenta y un (71) fojas de Extractos Bancarios correspondientes al BNB, Banco de Crédito y Banco Santa Cruz; asimismo, el 24 y 25 de junio de 2010,

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presentó Libros de Ventas y Compras del mes de julio y agosto 2005, Comprobantes Contables de las Mermas y Seguros y Carnet de Propiedad de Vehículos. Finalmente, el 8 de julio de 2010, la Administración Tributaria mediante Acta de Devolución de Documentos efectúa la devolución de cuatro (4) archivadores con facturas originales y registros contables, siete (7) archivadores con medios de pagos originales de facturas de compras y un (1) archivador con dosificaciones, facturas de ventas, mermas y extractos de bancos (fs. 33, 35-36 y 3930 de antecedentes administrativos). ix. Posteriormente, el 28 de junio de 2010, la Administración Tributaria emite el Informe CITE: SIN/GGSC/DF/VE/INF/724/2010, en el cual señala que notificado el Requerimiento Nº 91635, el contribuyente presentó la documentación solicitada en forma incompleta según acta de 20 de junio de 2007, por lo que mediante nota SIN/GGSC/DF/VE/NOT/442/2009 solicitó documentación de respaldo al crédito fiscal; además establece observaciones en la verificación de las compras y servicios y señala que realizó control cruzado a siete (7) proveedores cuyo crédito fiscal representa el 84.59% del total verificado, empero, aclara que los resultados están sujetos a la verificación del medio fehaciente de pago. Sobre la base de los resultados obtenidos en el citado Informe, el 30 de junio de 2010, notificó la Resolución Administrativa Nº 21-00013-10, que establece el importe de 3.062.455.UFV como importe indebidamente devuelto IVA de los períodos julio y agosto 2005. (fs. 3934-3938 y 3994-3997 de antecedentes administrativos c.20) x. De la descripción de los antecedentes, se observa que la Administración Tributaria en el proceso de verificación a través del Requerimiento Nº 91635 y la nota SIN/GGSC/DF/VE/NOT/442/2009, solicitó expresamente a CARGILL BOLIVIA SA, la presentación de los medios fehacientes de pago que respalden sus compras e incluso en nota SIN/GGSC/DF/VE/NOT/299/2010, a tiempo de reiterar la solicitud de información complementaria, incluye un detalle de las facturas observadas por período y código, entre las cuales se encuentran aquellas observadas en el Código 2 Facturas sin medios probatorios de pago (respaldo suficiente); también se verifica que el sujeto pasivo el 20 de junio de 2007 y el 23 de junio de 2010, presentó ante el SIN los Extractos Bancarios y Comprobantes de Egreso, en tanto que del Acta de Devolución de Documentos de 8 de julio de 2010, se evidencia que presentó siete (7) archivadores con los medios de pago originales de facturas de compras. xi. En ese sentido, pese a que la Administración Tributaria en su Informe CITE: SIN/GGSC/DF/VE/INF/724/2010, señala que CARGILL BOLIVIA SA presentó de

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manera incompleta la documentación solicitada y sólo hace referencia a la documentación entregada en 20 de junio de 2007 y a la solicitud de 26 de octubre de 2009, de la compulsa de los antecedentes administrativos se evidencia que en los mismos cursa documentación que fue presentada incluso hasta el 23 de junio de 2010 y verificada por el SIN hasta el 28 de junio de 2010 (tal como se consigna en el sello de verificado con el original estampado por el fiscalizador), situación que le permitió a la Administración Tributaria elaborar su papeles de trabajo y fundamentar sus observaciones, para la emisión de la Resolución Administrativa correspondiente. xii. Así por ejemplo, respecto a las facturas Nos. 1735 y 1736 emitidas por Granos Empresa de Servicios de Hugo Spechar Gonzáles por Bs1.749.600.- y Bs2.551.500.- respectivamente en el período julio 2005, de la revisión de los antecedentes administrativos se observa que además de las facturas, cursan los Comprobantes Contables Asientos diario de C/C y C/P, Nº de doc. /Cía. 70102352 52701 y Nº de doc. /Cía. 70102351 52701, ambos de 6 de julio de 2005; y las notas de 1 y 4 de julio de 2005, por la que el proveedor remite las facturas Nos. 1735 y 1736, solicita girar el pago a nombre de Hugo Spechar Gonzáles y su entrega a Víctor Hugo Melendres; la citada documentación lleva el sello de verificación con el original de 28 de junio de 2010,estampado por el fiscalizador (fs. 1264-1269 de antecedentes administrativos c.7). xiii. De la misma revisión de antecedentes se tiene que con el fin de validar el crédito fiscal la Administración Tributaria efectuó el control cruzado a Hugo Spechar Gonzáles con NIT 123366014 respecto a las facturas Nos. 1735, 1736 y 1741, sobre la base de la documentación entregada según Acta de Recepción de Documentos de 16 de julio de 2007, entre los cuales cursa Libro de Ventas, Comprobantes de Caja, y Extractos Bancarios, en cuyo resultado emitió el Informe Final CITE: SIN/GGSC/DF/VE/INF/0722/2010, de 28 de junio de 2010, el cual concluye que las facturas fueron emitidas a favor de CARGILL SA, declarado en el IVA e IT, pero que la determinación de la validez del crédito fiscal estará sujeta a la verificación de la documentación contable y/o financiera, medios fehacientes de pago y otros documentos de respaldo presentado por CARGILL SA (fs. 1958-1997 de antecedentes administrativos c.10). xiv. Además, en cuanto a la verificación específica del medio fehaciente de pago, la Administración Tributaria considerando las facturas de compras, asientos de diario, recibos y extractos bancarios, el 25 de junio de 2010, elaboró el papel de trabajo Verificación de medios fehacientes de pago correspondientes a las transacciones

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con los principales proveedores (fs. 2822 de antecedentes administrativos c.15), donde pese a la presentación del extracto bancario (fs. 3888, 3902, 3903 y 3923 de antecedentes administrativos 20), observó la falta de presentación de fotocopia de los cheques emitidos a nombre del proveedor. xv. En este contexto, compulsados los antecedentes descritos y la Resolución de Alzada, es evidente que esa instancia en su verificación y análisis no consideró la totalidad de la documentación que le fue remitida por el SIN, mediante memorial de apersonamiento y respuesta al recurso de alzada, el 5 de agosto de 2010 (fs. 123129 del expediente), ya que tal como se muestra en el cuadro consignado en la página 18 de la resolución de alzada, sólo se procedió a la revisión de los antecedentes cursantes desde fojas 1264 a 1772, situación que le llevó a observar la falta del cheque girado a nombre del proveedor, del extracto bancario que acredite el débito de sus cuentas del documento de acuse de recibo del proveedor y las firmas del personal responsable de la elaboración de los comprobantes contables, concluyendo que “no existe documentación probatoria que acredite el pago en efectivo, con cheque, depósito en cuenta u otro medio de pago que respalde los pagos de las facturas señaladas bajo este código (2)” (fs. 208 del expediente). xvi. Lo anotado también demuestra que la exposición de un análisis general sobre el total de las facturas observadas en el Código 2, conlleva del mismo modo a generalizar la documentación analizada, sin considerar las particularidades de cada uno de los documentos presentados para las facturas observadas, así por ejemplo en el caso de las facturas Nos. 1735, 1736 y 1741, se tienen los Recibos Nos. 10019, 10602, 10028 y 10664 (fs. 2828, 2834, 2839 y

2842 de antecedentes

administrativos c. 15) que contienen el sello y la identificación del receptor. xvii. Sin embargo, también cabe indicar que en el otro extremo, respecto a las facturas Nos. 99 y 104 emitidas por GRANORTE SRL, de la revisión de antecedentes administrativos se tiene que el sujeto pasivo presentó además de la factura, los comprobantes contables Asientos diario de C/C y C/P Nº de doc./Cia. 70102356 52701 y 70102598 52701, de 6 de julio y 10 de agosto de 2005 (fs. 1274-1277 y 1522-1531, 3813-3814 y 3817-3818 de antecedentes administrativos c. 7, 8 y 20), mostrando en el papel de trabajo (fs. 3812 de antecedentes administrativos c.20), la imposibilidad de verificar los pagos efectuados por no haberse presentado los medios fehacientes de pago.

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xviii. No obstante, la situaciones detalladas no fueron consideradas por la instancia de alzada, siendo evidente que el fallo de alzada incumple con lo previsto en el art. 211I de la Ley 3092 (Título V del CTB), que establece que las resoluciones deben contener decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas, ya que en su análisis no dejó evidencia de que la totalidad de la documentación remitida por el SIN, que fue arrimada en el proceso de verificación hubiera sido debidamente compulsada respecto a cada una de las facturas observadas e impugnadas; asimismo, cabe señalar que debido a la ausencia de pronunciamiento y fundamentación en la Resolución de Alzada, esta instancia jerárquica no puede proceder a la valoración de los antecedentes administrativos y pronunciarse sobre los aspectos de fondo reclamados en primera instancia, porque éstos no fueron atendidos en Alzada y pronunciarse sobre estas omisiones significaría un pronunciamiento en única instancia, vulnerando la doble instancia que se constituye en una garantía constitucional del debido proceso, prevista en los arts. 115-II, 119-II de la CPE, 68-6) y 7) de la Ley 2492 (CTB). IV.4.3. Sobre la oportunidad de la prueba presentada ante la instancia de alzada. i. CARGILL BOLIVIA SA, en audiencia de alegatos manifiesta que la prueba aportada ante la ARIT se releva de la documentación que se encuentra en antecedentes administrativos y que se observa en los papeles de trabajo remitidos por la Administración Tributaria dentro de las 20 carpetas acumuladas en el proceso de verificación, donde existen respaldos que la ARIT no ha tomado en cuenta en la emisión de su resolución. ii. Al respecto, el art. 70, num. 5, de la Ley 2492 (CTB) dispone que es obligación del sujeto pasivo el demostrar la procedencia y cuantía de los créditos impositivos que considere le correspondan, aunque los mismos se refieran a períodos fiscales prescritos. Sin embargo, en este caso la Administración Tributaria no podrá determinar deudas tributarias que oportunamente no las hubiere determinado y cobrado. iii. Por otra parte, en cuanto a los medios, carga y apreciación de la prueba en etapa de impugnación, el art. 215-II de la Ley 3092 (Título V del CTB), prevé que en los recursos administrativos, son aplicables las disposiciones establecidas en los arts. 76 al 82 de la Ley 2492 (CTB). En ese entendido el art. 76, establece que en los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales quién pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos; y en el art. 81, se regula la apreciación, pertinencia y oportunidad de las pruebas, estableciendo

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que las pruebas se apreciarán conforme a las reglas de la sana crítica siendo admisibles sólo aquellas que cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad,

debiendo

rechazarse

las

siguientes:

1.

Las

manifiestamente

inconducentes, meramente dilatorias, superfluas o ilícitas; 2. Las que habiendo sido requeridas por la Administración Tributaria durante el proceso de fiscalización, no hubieran sido presentadas, ni se hubiera dejado expresa constancia de su existencia y compromiso de presentación, hasta antes de la emisión de la Resolución Determinativa; y 3. Las pruebas que fueran ofrecidas fuera de plazo. Además, en los casos señalados en los numerales 2 y 3 cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria pruebe que la omisión no fue por causa propia podrá presentarlas con juramento de reciente obtención. iv. Ahora bien, siendo que el caso en análisis surge de un proceso de Devolución Impositiva, se tiene que en las Leyes 2492 (CTB), 1489 de Desarrollo y Tratamiento Impositivo de las Exportaciones, modificada por la Ley 1963 y el DS 25465, que regulan de modo específico la devolución de impuestos a las exportaciones, no se señalan los plazos a los cuales debe regirse el proceso de verificación en la modalidad CEDEIM POST; y toda vez, que los plazos para presentar la documentación que respaldan las devoluciones impositivas, no pueden ser indefinidos, por lo que en este caso se entiende que deben regir los plazos otorgados por la Administración Tributaria en sus requerimientos de documentación, en tanto no exista una disposición expresa con este fin, más aún, cuando el beneficiario desde el momento en que efectúa la solicitud de devolución impositiva, pretende hacer valer un crédito fiscal acumulado en gestiones pasadas, el cual conforme con los arts. 70-5 y 76 de la Ley 2492 (CTB), debe ser fehacientemente demostrado. v En el presente caso, de la revisión de antecedentes se verifica que la Administración Tributaria dentro del proceso iniciado con la Orden de Verificación Nº 0007OVE0143,

mediante

Requerimiento



91635,

notas

SIN/GGSC/DF/VE/NOT/442/2009 y SIN/GGSC/DF/VE/NOT/229/2010, solicitó la presentación de los medios fehacientes de pago; ante lo cual CARGILL BOLIVIA SA, según Actas de Recepción de Documentación de 20 de junio de 2007 y 23 de junio de 2009, presentó Comprobantes de Egreso y Extractos Bancarios; asimismo, según Acta de Devolución de Documentación de 8 de julio de 2010, la Administración Tributaria devolvió al sujeto pasivo, siete (7) archivadores conteniendo medios de pago originales de facturas de compras; sin embargo, en este último caso no existe

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un detalle de la documentación que se devolvió y que fue entendida como medio de pago. vi. Asimismo, de la revisión del expediente se tiene que el 31 de agosto de 2010, en el término probatorio de la instancia de alzada, CARGILL BOLIVIA SA, mediante memorial presentó 25 carpetas con prueba de descargo, donde se encuentran fotocopias legalizadas de los cheques y respecto a las cuales la instancia de alzada consideró que al no haber sido presentadas en la etapa de verificación ante la Administración Tributaria, la empresa vulneró el art. 81 de la Ley 2492 (CTB), al no haber observado los principio de pertinencia y oportunidad y tampoco demostró que la omisión en su presentación no fue por causa propia. vii. En ese entendido, cabe indiciar que si bien es cierto que en el proceso de verificación la Administración Tributaria requirió a CARGILL BOLIVIA SA, la presentación de los medios fehacientes de pago y ésta ultima presentó documentación

que

consideró

como

tal;

de

los

antecedentes

descritos

precedentemente se evidencia que la observación respecto a la falta de documento bancario que permita vincular y relacionar el nombre del proveedor (cheque) fue sólo expuesta el 25 de junio de 2010, cuando fueron elaborados los papeles de trabajo Verificación de medios fehacientes de pago correspondientes a las transacciones con los principales proveedores, por lo que hasta ese momento y pese a que la Administración Tributaria solicitó información complementaria el 23 de junio de 2010 a través de la nota SIN/GGSC/DF/VE/NOT/229/2010, no existió requerimiento y plazo exacto para la presentación de los cheques como único medio fehaciente de pago. viii. Es así que las fotocopias de los cheques presentados en el término probatorio de la instancia de alzada, cumplen con el requisito de oportunidad establecido por el art. 81 de la Ley 2492 (CTB), por lo que debieron ser valoradas en la instancia de alzada en concordancia con la verdad material contenida en cada unas de las transacciones observadas, previo cumplimiento del art. 217 de la Ley 3092 (Título V del CTB); además, debe procederse a la compulsa de toda la documentación presentada ante la ARIT con los antecedentes administrativos y establecer de manera cierta la documentación y la oportunidad de presentación de la misma. ix. Asimismo, cabe precisar que si bien el proceso de verificación, en la modalidad CEDEIM Post, es un procedimiento en el cual el sujeto pasivo conforme el art. 70-5 de la Ley 2492 (CTB), está obligado a demostrar ante la Administración Tributaria la

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procedencia de sus créditos fiscales, en resguardo al derecho a la defensa que le asiste, éste debe tener la oportunidad de presentar todas las que crea le corresponden y dado que la observación relacionada a la falta de presentación de los cheques, le fue comunicada con la notificación con la Resolución Administrativa Nº 21-00013-10, impugnada en la instancia de alzada, correspondía que los descargos para tal efecto sean presentados en el término probatorio de dicha instancia. x. Consecuentemente por todos los argumentos expuestos, se hace necesario sanear el procedimiento, ante la evidencia de que en el caso presente, la Resolución de Alzada carece de pronunciamiento y valoración de los antecedentes administrativos generados en el proceso de verificación y la prueba presentada en la instancia de alzada, por lo que no cumple con los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin, causando indefensión al sujeto pasivo, lo que impide a esta instancia jerárquica ingresar al análisis de fondo de los agravios expuestos por las partes; por lo tanto, de acuerdo con lo previsto en el art. 36-II de la Ley 2341(LPA) y art. 55 del DS 27113 (RLPA), aplicables supletoriamente por mandato del art. 201 de la Ley 3092 (Título V del CTB), corresponde anular obrados con reposición hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Resolución de Alzada ARIT-SCZ/RA 0152/2010, de 5 de noviembre de 2010, inclusive, a fin de que la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, emita una nueva Resolución de Alzada, en la cual se pronuncie, expresamente sobre todas las cuestiones planteadas en el recurso de alzada presentado por CARGILL BOLIVIA SA, en consideración de la prueba presentada por las partes. Por los fundamentos técnico-jurídicos determinados precedentemente, al Director Ejecutivo General de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, independiente, imparcial y especializada, aplicando todo en cuanto a derecho corresponde y de manera particular dentro de la competencia eminentemente tributaria, revisando en última instancia en sede administrativa la Resolución ARIT-SCZ/RA 0152/2010, de 5 de noviembre de 2010, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, le corresponde el pronunciamiento sobre el petitorio del Recurso Jerárquico.

POR TANTO: El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria a.i. por delegación y sustitución que suscribe la presente Resolución Administrativa, en virtud

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de la jurisdicción y competencia que ejerce por mandato de los arts. 132, 139 inc. b), 144 de la Ley 2492 (CTB) y 3092 (Título V del CTB), conforme con la Resolución Administrativa AGIT/0045-A/2010, de 15 de septiembre de 2010,

RESUELVE: ANULAR

la Resolución ARIT-SCZ/RA 0152/2010, de 5 de noviembre de

2010, dictada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz, dentro del Recurso de Alzada interpuesto por CARGILL BOLIVIA SA, contra la Gerencia Grandes Contribuyentes (GRACO) Santa Cruz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN); con reposición de obrados hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la citada Resolución de Alzada inclusive, a fin de que la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Santa Cruz emita una nueva Resolución, en los plazos establecidos por Ley, en la cual se pronuncie expresamente sobre todas las cuestiones planteadas en el recurso de alzada presentado por CARGILL BOLIVIA SA, considerando la prueba presentada por las partes; conforme con el inc. c) del art. 212-I de la Ley 3092 (Título V del CTB).

Regístrese, notifíquese, archívese y cúmplase. Fdo. Juan Carlos Maita Michel Director Ejecutivo General Interino Autoridad General Impugnación Tributaria

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