EK 2
Maliye Gelirler Genel Daire
Ankara, Mart 1999
.................................................................................................................. 84 ....................................................... 90 ! " # $%........................ 97 & ! " '( $% . 105 ) ! " '( *" ............................... 121 6. SONUÇ............................................................................................................. 130
(+, ,- ve bilgi teknolojilerindeki (bundan böyle ./ teknolojisi olarak /+0 özellikle 11.. boyutta 23 ticaretin ve ticari faaliyetlerin mahiyetini ve 23. (, +,(/( potansiyeldedir. . bu paralel olarak özellikle 11.. hizmet ticaretinin 23. radikal (, ,,(, -2 4 - + Özellikle 4/ ve finans sektörü de dahil olmak üzere bir çok alanda
ve kurallardan - 5 ((61+,70 sürecinin sonucu olarak 11.. alanda 2+- ve ticaret -. /78, . eski önemini giderek yitirmeye 4 - + Öte yandan, teknolojisindeki hizmetlerin (+, ,, yer ile bu hizmetlerden 82 yer . , 4- giderek /9 yeni ticaret ve 23. uygun bir 4/ ve ödeme sisteminin 6(, (/(,,9 daha 71.1 4 söylemek güç (, , 1 itibarla, Internet ve elektronik ticaret ile birlikte ticaret ve 2+- /78, . 4-.: -. sürecinin ;:/ 2. ürünlerin ticaretinde bu sürecin somut olarak gözlenmesi mümkündür. Bu ((( ,-((, . bir tahminden ibaret 7 11 6> ve . bir +---. için gerekli +23 = - 4 + hemen fark edilecektir. Bu çerçevede, çok +8 ticaret sistemi ile ilgili düzenlemeler 3.- hizmet ticaretinin de -.9 fikri '( ., ; 71.1 42/ :((-((, 23-. '( 41 711 4, =7 11.. 111 1 >/(,, 6 (-, ;,( 6(-(.,9 2+- .(4(.+( +,,-(.,, -=2 =7 +8 - = -. >( 7 .24,, ('/1+ '(6, -(':1+ '( '(6, , (., 1 6(=(, 7 232 (.. 9 6(, -((, ;(- '(6, 37,+,. '( '(6, ;111 ;(- ( '(6, , (., :(, ( >(-, (+,( -(2 6(+,-(., =-: /9 41 (+,, +( :( '( 2 2> 7/ .>2(-( 2 71 !2 ( : ,, 4721+1 411-+ ,, ,
72.2 3(87-. ++- 7 .1-+ ,( +8+9 .>: 71.1 +(77?,, '(6, ( =- '( '(6, =- ,- ++/ +;-, (+-( :7 (, , (6, , (.,, 712 2 -9 41 +(77?,, .1 11
84
'+? 2-9 (:'+? 2/ '(6, 23 ,.( ( : , ,-( (, ( 7- (+7, +,/(+, '(6, 37,+,.9 '(6, ;111 '( '(6, , (., :(, (, -1;+(-( (+,(,, (( 41 .- 4( 4> - ( 71 -+ ,,/, 4> - ( ((+7, +,/(+ ,( 4,,+( '(6, 37,+,. 6 (-,( 6,(/( 71 '( 41 ((+7, +,/(+, '(6,( ,,-(., ( ,:((/( 2 - +(-( ,((, >:(+ 7
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beklenmelidir. 711 '(6, 37,+,. =. >(- + 2 4721+ 4 ,+,4,2( (,,-(+( ,B • (+7, +,/(+ 11.. +,/(+,9 >:(,( ( ;,:-(+ +,/(+,, 23.
(, +,(/( 37+.,2(, + -+ C1 4(,+, ,, :((9 + 11.. +,/(++( /78, . 6, (( >(-,, 2,+,-(+( , (77?, 6(, -( '( .(-2(, 11.. 7 - .(4(.+( +,,-(.,, 4, .71/1 7 /78, . 2+- :(, (, 4(,(2,/,,, :-2 4 - + 2/9 =7 11.1 8,- 11.. +,/(++(, +(((,, ( ((+7, +,/(+ ,( 4,,+( :282/ 4((-(+( ,1 1 6(, -(( '( 41 (,,-(2( 4(:(, 6(, -(( ( 1 .71= 7+2 =-+ (-, 6,, ,-( 4 +- 411-+ 1 =(=('( (9 8,- '( '(6, , ((,, 1261- ,+( - ,=, 6(, +,,( +.8( 8,2+ - ,((, >( 7 :,( ,(4,,4. .8( 8,2+ - 71.1 ,(, ( '(6, -+; 4(,(-(., 71.1 (( ( +( (,,(/(+, 1 9 '(6, 37,+,. =(=('(., ( 4, ;1.1.1 '161-. 2 7/+B 74( -(9 4,, ,- +(77?,., (, 6(, -(( '( 41 2 4+ 7 ((+7, +,/(+ ,( 4,,+( @'(6, 3-.A 1261- ; - 4, (, ( + ('- (+-(., 4((-(+( ,
2(, 37,+, 6(, +,-((, ,;+,2/ 7+2 =-+ •(-2( ;((+,,,, 2 :- '(6, -+; /78, - (, ( 7-. 27 =-. 2+-9 8,.- '( ,( , (( . , 2
%& ' ( " ) " *! !
' ( " st + , ! ( -% %..&! %%/ 0 %& + / ! 3 1 2 0345 %.67 8 9:6 %..; 8 9&9 !%..< 8 -- +" =4 > ? %..9@%..(- ( '(6, 37,+,. 4(,(2,/,(,, 6 (-,( =-: 7 6,(/(, 41 6 ( -+ 1 ,+( (( 1 .71 .714,,B ,, ,- +(77?,., (, 6(, -((9 674( -( '( .(-2(, '( ,.3(+( ( ,8,2( , 6 / .(4(.+ 7 - '( 41 4, .71/1 7 7+2 = @'(6, (4(+,A '( @'(6, 3-.A 1261- (+,/( ( '(6, 7 8 +--. - +( +,3 4, '(6, .,.+(-, .71/11 714,, -,E 1 .711 . 4, (, ( ((( ,,(4,-(., ,=, '(6, 6(,(,, 23. :- ,=(,., (, 6(, ,-,, ,+,/( ,: ( ,-(., gerekir. Bununla birlikte, vergi yükünün mobilitesi yüksek olan sermayeden daha az bir -74,,+(2( .;,3 7 (+,- 8+>(,(9 ; = 4, ,8 (2(9 , 6 / ( 71 2 2+ = - ,;+,2= - 4(, 4 + - (( ( gözlenebilmektedir6. Ekonomi teorisi ve pratikte gözlemlenen bu bulgulardan hareketle 11- '(6,., (9 ; 71.1 .(-2( 6(,(,, '(6,(-(., ( (( . (8(+,8 '(6, 2 =7 8: 8 -2/ ,8 ( ( ,(4,, 1 9 ; -(+(, /(+ '( 4(:(, 6(, 1.1 ,( + (+,- '(6,(,, 8 +4,-( ,,.,2+,8(,, ('- ( (4,(/(, -+
5
4
"
0 C,*35
= D 6 st
E * F $ , B A G ! %..6
The Economist, May 31 1997, syf, 18-19.
87
./ >:(+(-( 6((,.(9 ((, '(6, 37,+, 4(,(-( .(4(.+,(,, .-( ./9 ,+,.+ '( +,/(+ 37,+, 6> ( 4- 5,+( (3( (/(0 '(6, 37,+,. 6> -(2( 4 / tahmin edilebilir. Elektronik ticaret henüz yeni bir olgudur. Bu sebeple, elektronik ticaretin vergilemesi 71.11 :(, ( ( '( ++ -2 ('- ( ,( 4, 71 7-. 7 11 4,,+( 41 +,/(+, '(6,(-(., 71.1 4(,-.((/( 2 - ,((, 71.1 ((, ,-, 8 >/(,(, 7- 4,,+( +(-( ( ( : 6(, -, (( . 6> 4,,,, 71 -+ 7 111 , (+(, -+ 1 ,(( ;+2 .11-+ • (+7, +,/(+, '(6,( ,,-(., ( -('/1+ 11. '( 11.. '(6,(-( ,( '( :((-((, (.. - ('/1+ ,( '( :((-((, ((+7, +,/(+ 7+- , 72 =>:-( ( 2(+(.,: ;( ( ,( '( :((-(( ( 4: (, ,,( 271 6, ,(4,, /9 ((+7, +,/(+, '(6,(-( ,=, 2(, '(6,( ,; . ( ,-(., ( =- • (+7, +,/(+ 674 4, 761 1 1 ,+,4 ((+7, +,/(+ ,( 4+ ,( 71 7 11 6,4, '(6,(-( 71.1 674 4, =>: - 411-. :711 1 ( +( ((, 6(, +,(/((, =>: -(, ,( (( +8 4(,-.(-( ,, . (/( .711 =>: -( '1 +1-2/ =+ 2/9 7+ =>: - 2 '(6, , ((,, 2. >:( .(+> +,8 +- '( +. .-. ;2+, >(-( .;,3+, • (+7, +,/(+, '(6,(-(., 71.1 ((, 7+ 4, 2 - 6(, +,-((, .711 -;,2(+, 6((, , 1 =(=('( (9 6(( '(6, 37,+,. 4(,(-(., ( 6((.( ((+7, +,/(+ 2 '(6, ;111 ,( ,6,, 374(-(, =>: - ( 2 - - '( 2 -2 ,;+,2= 411-+ 11 4,,+(9 .71 7+ 4, =>: - 411-. 6((,,, ((, -, >:(,,( ( : vermemelidir. • (+7, +,/(+, '(6,(-( (?,-, . ( '( (888 7- (6,(-(, - ((8(( '( '(6, , (.,( 6(+,(/(, 8(+ ( : :(2 ( +1+1- '( 23 , (-, '(6,.( .71= >/( ( 4,,(4,-(, , • (+7, +,/(+, '(6,( ,,-(., ( +8.: ,(.,( 121- (6,(-( ,( ((+7, +,/(+, 6(, -(., (6((-(-(,9 2/ 4(:( 8,2(+(( 6>( '+? 4, 11- 2+--. ,+, 6>.+(,-(, , 4, ,8 ( ,(9 '(6,(-( ((+7, 7+- 23 8,2(+( ,( 6(((.( 4,=,- ( 23 8,2(+( . +8.:5>+0 - >2(/(9 '(-( . (/, ( (77-, '( +,/, 8+>( 4(,(2,/, 7-9 '(6,(-( (?,-,, '(-( . (/,, (+,(-( .1(+,2( .3+/ (+,( 5 ,.+7+,7.0 -(2 6(+,-(., >(-(, ,
88
• (6,(-( (?,-, (+, 7- 1 >:(,, .-. ,=, ( (, ,,(( = (.( '( ,-, 4, 23 +(/,; ( ,-(, , (+7, +,/(+, +(-( +23. 71 +1 4,, ,- +(77?,., (, (, ,- ;: ,+( 1 4, 23 ,( .711 =>: -((-(2(/(, 7+ • (6,(-( (?,-, ((+7, +,/(+ ,( 4+ 8,2(+(, 4 + 2( 3.-9 '(6, =- '(2 '(6, ( =- > ( 6(=,-(, , (+7, +,/(+, '(6, 6(,(, ( 4, -2 .(4(4,2(+ '(-(-(., ,=, 6((, >(-( - • (+7, +,/(+, '(6,(-(., ( ((, 41 8,2(+( ( , 4, 32 - temin edilmelidir.
89
" # 2.1 - Vergi Denetimi Üzerine *((., -, 6 / ( 6>( -1 ;,:-(+(,, 8,.- + 411- :(( '(6,
+(-( >:(,(, ( 4,, ( :711 7-.9 4 4, ,8 (2(9 ('(+, ; - (,, 1- .1(+,2( 27 7-. *11 .,.+(-,-,: ( 47=F/ ,, ,., 1 7 .>:( -(9 ;.: 8,, '( .(4(3.,: :(6,( -(2( 2 -+ ('(+, / ,+(,, ( 7 '(6,, 2 ,.( ('(+, (6(-(, ; 2 +( +8 iradesidir. (6, ((+,-,( ( ( ,;+,2= 121 111 =- ,=, ,, +(-( 761 :(, ( 271 - 6((, ((8 ,( -11 -/G= 8 74,-(., '( - ((8 , (-(,, +--2 7+7 ( ,(-(-(.,G6>:((-(-(., 1 ,, 761 . 374(-, =>: - ,=, 6((, ,31= '(-(+( ,B ( ', '( ((+,- .9 7- 79 := 4(, 4, 4> - '(6, 7 4 ,( 32 -2 3( .(',-, 6>-( ,(, 1261- ,( 7+ 1 ,8 ( 2 :-
('(+G-1 -(8+, ,( 4,(2, -(8+,, ;( :- 2 7+ 411 -24,(/(, 6(=(,, ( ,( 6(+,-(+( , H+( 2 9 -1 ;,:-(+(,, ('- ,=, '(6, +73-. 4, :7111+1 11 .-. ,=,9 (( 71 =. >/(,, 7-2 +( ', 1.111 4, +8 4.9 :711 7 '(6, '(-( 6>(',, 2(,( 6(+,,,3 6(+,,-( ,,, 7+7 ( ,-(., 2, ((+(-(., 6((, 7+2 =-+ ((+,-, (+, 7 ( ,., ( 4((,(, '((4,-(., ,=, /2 / 7-. 6((, (6, ((+,-,, /2 / 761.11 ,, 1.1 4+ 7 (( -+ 2 ' H/(,(9 '(6, > (-(( 1 4,(2.( 82 24 ((+,- ,( 23 +(.3,+ .71/1 1/ 82 24 7-. 6((, ,( 4, 1.1 121-. ,.+(,( 1 6 + 1261 '( 12614,, 7-. 6((+,, ;1.1.1 1 "" $ % & '!( ))!!*!+ ,% )!%' ve Vergi Denetimi (6, == '-9 '(6, 1 ,; ( ,-(., .1(+,2( '(6, 24 27 =-.I '(6, ( =- ,.(9 '(6, > (-(2, 6((+,( 8,2(+ 2 , (-(, 23-2 '(6, 2 - 7-. (6((-( (, ( +--+ (6, == '(6, ;111 =. .1= 7 41 ( ,,3 23+- 4 ; ( 3.,8 4, 11-1 ,8 ( ( ( '(6, ( =- ;, ( ,.( 2. ,;, ( .>: ( ,(-(2(/(, ( 23+- .>: 71.1 7--+ (+7, +,/(+ 7+- '(6, == '( '(6, ( =- 71.1 4, >(-( ,( 4 239 41 >(-(2, .7-1+ 72 =-2 = /:
90
“
”. C1 , >(-(2, ; .7-1+ 4, =(=('(2( 2(( +,-( ,=, (+, 4, '(6, , (., '(
((+,-, ,=, 6((( +(-( >((( 6>: +-+ 2 411-+ (6, 23 '( = ( : , ,(/( (+, 4, '(6, ((+,-, ,=, , 1.1 4 2 >(+ -+ B7 F ((8 '( '(6,2( +4, , (- 5'(6,2, 71 720 = 7+2 7113 +-4,-(, , F (6,2, 71 72 + - 2+ 7+2 714,-(, , F (6,2, 71 72 ,( - ((8 . 4+ 7+2 714,-(, , F - 41 - .7 '(6, , (., 7+2 = '(6, / +;.,, ,=, /(4, ,/ ;, 6((, 2(+,(( .;,3 7- ,7 :(2 ( 4(,(2,/,,( .;,3 7 '( 7+ 32 7 '(6, , (.,, 4,6, 2 (, ,-,, 6((+,( 41 >(( ,( 4,,+( ((+,-, (+,,, ,=, -7
:(2 ( 6>: > ( 411 11-. 6((( '( 21 , 368 .-( (,,( ;1.1. 4, 2 6(+,, ,, (9 '(6, ((+,-, ( -= .71= 1 -. '( '(6, 23 '( = ( : :(2 ( +1+1-. - - 74,(/(+, ,- , ((+7, +,/(+ 7+- ( ( '(6, ((+,-,, 6 =( +,,/, 4, 37+.,2( + '( 41 >:(,, ( (,2( ( '(6, 23 '( = ,=, ('(, , 4, 7+- 71 +1 11 >(-(.,, ; 2 ((( ,-(2( = - 1 71 , ((( ,-(, 4,= + 4 + +73-. - -
+, 4, '(6, ((+,-, ,=, - ((89 '(6,2, 71 72 '( '(6,(-( ,( ,6,, 4(:(, 71 '(6, , (.,, .;,3 7/ 4,6,(, >(-,, '161-2 ,;+,2= 411--+ (=(+( >:(,( = / , ,( ( '(6,(-( ,( ,6,, 7 ( ( ( ,(/( 4,6,( ;(- '(6, 37,+,. 4(,(-(., =. ;(- ( '(6, ((+,-,9
72.2 '(6, 23 '( = 7+7 =. ;2+, >(-( .;,3+, (6,(-( ( 4,,/, 4,6, 2 - ((8, ( ,., , /9 (+, 4, '(6, , (., ,=, '(6,(-( ,( 4+ 71 ,( 4,6, 2 4 '11-. 6((-(+( , (6, -(':1+-: 41 ,, +(67, ,=, ( 4,6, +(-,,( ,, , :((-(( 2( -+ (6, , (.,, 71 - ((8+( 4,6, +(-,,( ,, , :((-(( ('(,A 4 ,,/, ,+4 4,,/, .- 2( - + , ,-(( 4 + 2 41 .- 5- ) F- KL0 - ((8(, '(6, , (.,( , ( 4 -9 , '( (. (, ,,, '( , , 4- 6,4, 71 1 4(,+,( (.. =(=('(., ( 4,6, '(-((, :71111 6(+,,-, +,
7
“ Elektronic Commerce and Canada’s Tax Administration” (A Report from the Minister of Natioanal Revenue from the Minister’s Advisory Comittee on Electronic Commerce) April 1998, syf. 51
91
4,6,( ( 74,, ,6, '(-( 2 - ( 121--. 23+- 4- + 5+(., , (-(, .>: 71.1 7 11 ;( ( 11. -(':1+ , ; -((
2 ,( (( ( 4,6, +(-, ( ,-(., - - (, , 1 6,4, ;( ( 4,6,
(, ,-, HJ ,6,, -
(., =(=('(., ( 6(=(( -(+( , $(-,:, +8 7 11 - 4,6, (, ,-, ( 6((,( !" 7 ( -. 71 ,( ,6,, N / -
(., (.. -+ /9 ,, ( . - 2 +( (,.( 41 ; - = +-. 7 27+1 - 411. 4,( ((, (, , -;(-,2(+ 5/78, (+,,+20 6((=((, ,( 4,6, (, ,-,, 87.,27( 7-+ =- 7. 2/9 ((+7, +,/(+, ( 2 4,, ,- +(77?,., - ((8(( 23+ , (-(, '(6, , ((,, 4,6, ,.+(-(2( 2(+,(,, 411- 2((( 2 - 7 '(-(+( ,
(+7, +,/(+, 6(=(( +,, +((+ 7+- 4,6, 2 7+ -. '(2 4,6,2( (, ,-, 6 =( +,-(., 71.1 1 7+ :(, ( durulabilir.
,, ,, :((9 6(, -, ((, -('/1+ 4/ .,.+(-,9 .,.+(-, :((2,/, 2(+,(( .;,3 7 4, -((: 4. ,( .2 =7 8: 7-2 +,/, 4 71 -+ 8 1 23 (77-, ,=(,., (, 87 - 4/ .,.+(-, /2 ,:(-(., - - 7-+ %,9 > (-((, 4/ .,.+(-, 2 ,+ 7 23-. 6 = (, '( ,.(, 6>: > ( 411 11 11 9 -('/1+ 23 87 - -, .,.+(-( 2>( ,,/, 4, >:(,,, 411 11 .>2((4,, 1 ;1.1. '(6, , ((,(9 87 - '( 41 6(,., (, (77-, +,',+((, ,:((4,-(., =. >(-, 4, 7 .1-+
,, ,- +(77?,.,, .1 11 7 '( -, 3,2. 2 ( ,( 2(,,(5,7'+,7.0 -('/1+ 4/ .,.+(-,( 2(, +(+,8(, 2711 =- + 1 =(=('( (9 ;( : =7 226 7-- 4,,+( >((, 6> -(2( 4 +((+ 7+- 2 5788F.;7(0 4/ :,( ,(4,, 2 4/ 6((,( - +(, 4,6,(,, 6,:,,,( 4 2 >(- '(,( '( '(6, /((+, 7 ,+(( ,,( 2(( ( 2 + ,=, '(6, , ((,, 41 8,2(+( ,( ,6,, 4,6, +(-, (+-( 7 ;(-( hemen yok gibidir. *( : 1261-. 8: 7-- 4,,+( 4 2 -( 37+.,2(, + 2 +((+ 7+- 4/ '( 4(:(, 8,. ;,:-(+( ( - +(, 4,6,(,, 6,:,,, + 4, 4,=,- ( 12614, ,, ( '(6, , (.,, 4,6, +73- '( ((+,- 23- 7 4 2 >= ( 7+ -+ 1 11- '(6, > (-( ,.+(-(2( - ((8( ,=, /:,3 8
" $"35
edilmelidir.
92
+(+,8( .1-+ '(2 4(:(, 8,. ;,:-(+(, '(( 11- +(/,; ( ,,( 7- + + .11 ;,:-(+, ,+(.,, , 3 4(,(2,/, 7-. 4((, 11 4,,+(9 2/ ;,:-(+ '(6, - ((8,2(+, ( 71/ ,+(,+( ,.( .11 ;,:-(+, ,+(.,, 2. > ((/( '(6, -,+ '( - +(, 4,6,(,, -;(-,2(+, 6,4, 1.1 +(/,;+( (+,, 7/+ ,, ,- +(77?,.,, .1 11 72 ,( 8,. ;,:-(+( ( 2- 71.1 +(+,8( =7-+ 1 ,+,49 .>:6(, , , ,(, ( , ((, (, 4
14((, ,( = - 2(,( 2 4/ 23 4 +(/,; (+-((, ,=, ('(, , 4, 7+- 7-+ 1 11-1 ;(- 6(=( , , '( 41 8,2(+( 1 4 ;, 11- > (2(/(, 6(, '( 11- '(6,., ;.+ ;(- ( 41 , (-( :(, ( '(6, 59 '40 ;.+ :- .(4(3 7/ 3;(.,: , 2/9 -('/1+ 4/ .(+> =. (4(+ ( ,+.,:,, 2+- 7/+ (+7, +,/(+, 6(, -(.,, ( >(-, >((, ( 4,, 41 7+- 6> (,( bilginin 6 '(,,
+((+ 7+- 6(=(( +,,( ;( + ,(+, ,-( . (/( , (-( +8 7/ (, ,(4,-(., ( . (+-(+( ,( 1 6+, .- 6((, 6 '( 7+- .-2/9 72.2 41 +,/(+, 6(, (-(2(/(,, .'1-+ (+7, +,/(+ 41 6> ( 6>( (,( ,, ,, ++, ( '(6, , (.,, . 7+- 6(=(( ( , (-( 71.1 4,6, +73- 7 4 2 >= ( 7+ /+ (+7, +,/(+, +(-( +(,.+,(, ( 4,, ( / 7 ,;+,2/ >(-, 7 7+ -. (=(+(9 ((+7, +,/(++( . .2 +/ '(2 .+ +(-.,/,., '( 4(:(, 378(.27(/( = , ,( / 6((.,,--+ / '( 4(:(, 8,. ;,:-(+( ( ,.( =71 (: / ;,= ,;+,2= --+ 1 .(4(3( ( 4(2 71111 +(2, , ( 1/ 4,6, 2 7+ -+ H:(,( ((+7, 3 ,( > (-((, 23-. ;, ( 41 374(- ; 4(,6,( -(+( , (+7, +,/(+ =(=('(., ( 23 , (-(, >(-, 4, 4> - . >+(., , (-( ( 71 -+ (6, , ((,, 4,6, ,.+(-( 2(+,(, ,.( ( .
;,, ( 6(=(, , ,( ((, . ;,, ( /((2 ( ( 8,2(+( '( ,( ( -1,-(, ,( ,6,, 4,6, +(-,, / ,6,, (( . H -('/1+ ,.( - 4,6, (, ,-,( ,, , -
(., =(=('(., ( - - 74,-(+( , ,( (( (, 2 4,6, +(-,, >:(,( '(6, /((+(, .>: 71.1 7 11 374(- 7-+ %, 41 + 2(( 4,6, (, ,-,( 2 --+ H+( 2 9
:(2( ( 7--. 6 '(, 9 > (-( '( +(77?, +23 6,4, .71 =>: -( '1 +11-. .7 41 +471 (, -(., =-: 7/+ 1 ++, ( ,, ( . H 2 +( 411. 4,( =7 .2 , (- '( - ((8 ,( ilgili bilgi taleplerinin yerine getirilmesi hem bilgiyi talep eden hem de bu talebi 2 ( =. 6 = '( -,2(+, 7/+ Mükellef ve mükellefiyetin belirlenmesindeki güçlükler
93
,, ,- +(77?,., (, 6(, -(( '( ((+7, +,/(+ ;( 6(((.( 232
(, +,-( 37+.,2(, + -+ 1 (, ,-, 4, .71/1 7 +((+ /2 6(=(( ( , (-(, ,+(,,, '( 41 , (-(, 6(=(( +,( , ,(, ,-,,, 4(,(-(., 6 =( -(+(9 ;++ =71 (: ,-.: -+ H(,9 +((+ 7+- 4, , ,, ;,= 4, ,, ,.,, 411- 4, (2, (. 7 6>.+(-(., '( 4, 4 8,-2 ,+ ' '( - 1-. - - 713 411 1261-2 -+ 1 6,4, ;( ( , ,, O(4 .28. 1 4,6,(, 6(=(+(
71 713 7- 4(,(-(., -('/1+ + - - 7--+ 1 ;1.1.9 ! " ,, ,- +(77?,.,, , (-(, 6(((.( 23. (, +,-( >:(,,, 8,. ! 8,. , (-( ( 5,7'+,'( 8,/, +./+,7.0 '(6,(-( =. >(- + 2 47=F/ ,, ,., ,( 7+ ,, ,., 2- 6, (( 7+ -+ +, 4, '(6, , (., '( '(6, ((+,-, =. '(6,2( +4, , (-(, ,+(,,, '( 41 , (-(, 23 , ,(, ,-,,, = 7+2 71-. >(-, ;+ ((+7, +,/(+ 7+- 41 = ('(, , 7- 6> (4,-(+( , 2/9 '(6,(-( ,( ,6,, , (-(, '( 41 , (-((, 23 , ,(, +((+ 7+- 4(,(-(., .7111 4, ,=, '.2. 4,( 41 (: , (-, ;/-,, bütünüyle ortaya konulabilmesindeki güçlüklerin giderilmesi gerekecektir. (+7, +,/(++( =71 (: , (-, 23 2(, 4(,(-(., ( 6 =+ C1 4(,+, ,, :(( (. 7 4, 4 ( 6>.+(,(4,-(+( , ,.+(-, 1 , " 7- ((+(2( '( 41 - (. 6>.+(-( 71.1 .+- 6(+,( 4,
! # $
7 +J2 '(2 4, 4 (2, 6>.+(-(., - - 1 '( 4(:(, 1261- '(6,2( +4, , (- ,( - ((8 . 4+ 11-. 6 =( +,-(+(9 411 + 4, 2.-. 7 . >+(., , (-(, .>: 71.1 7 11 11- '(6,(-( ; ;6, (2( ,+ 7/ .711 7+2 =-+ H+( 2 9 ((+7, +,/(+( 4,,+( 11.. +,/(+ 23 8,- 4721+11 = (/(,9 / 41 .2 +/ +;-, ( ,-(+( , (=(+( ( +((+ 7+- 11.. +,/, 8,2(+( ( 411- ,=, 6(((.( 23 7 11 6,4, =7 4 2 +,/, >6 +(-(( :711 7-+ =-+9 ; = 4721+1 8,- +,/(+ 234,-( 7 7-+ 1 ;1.1. 11.. +,/(++( (4(+, +-. .71/11 71-. =. 71-1 4, 6(, -( 7 ((( ,,-(+( , /9 41 6(, -( '(6, , ((, =. =7 .2 , (- '( =7 .2 - ((8, ,:(-(., '(
((+,-, - 6(-(+( , 7 .2 = 8,- ((+(-(., ;(- 8,,( 6 = ;(- ( ((+,-, (+,,, '( '(,-,,, =. +(/,; ( ,-(-(+( , "- $ *%,'
94
C1 ,, + 4 + 2( =- '( ((( ,-(( ((+7, +,/(+ 7+- '(6, ((+,-, =. >(-, 7 4,6,2( (, ,-, 6 =( +,-( .1(+,2( '(6, 23 '( = ,=, ('(, , 4, 7+- 2++ >(-(.,, (.+((-(+( , 1 >(-(, 71111 >:(,( 674( -(, 4 '( 271 + -, 3,2. +(.+ ( ,-(., 6 = 7-2/+ +((+ 7+- '(6, =-2 ('(, , 7-. 7 7 '(6, ((+,-,, '(
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
,8 (2(9 4,6, 6 '(,,, + 4, (, ( 1261 5 ('(+ ( ;, = / , ,(, 4,6,2( ,:,.,: (, (-( ,,09 > (-((, ((+7, 32 23 .2. +,/(+, >(, (, 6,4, ((+7, +,/(+( 71 , (-(, 4 + -2 . 7+- 6(=(( +,, ;( ( 21 , >(-( 6(=(,,, 712/+ / 41 -('/1+
11-1 '(, 6>: ( =-- ,, ,, :((9 ((+7, +,/(+ .2. (, 2. 8,:,, - +,/(+,, ( 3.-+ '( 41 =(=('( ( 23 +,/(+ ((+7, +,/(+, >(-, 4, 4> - 71 +1-+ #,:,, - +,/(+,( 2 ((+7, +,/(++( - +(.,-,
" 7 = / , ,( ( 5 + 2/9 6 - , ((,9 4 '( .,67+ ,(+(, '.0 4,6, +(-, ( ,-(., - - 74,(/(+, H+( 2 9 .2. +,/(+, ( (9 (( > (-( -('/1+ 4/ .,.+(-, /2 6(=(( -, ,.( '(6, , (.,, 4,6, ( ( (+-( 7 ('- ( (/(+,
95
7 79 ((+7, +,/(+ 7+- 4,6,2( (, ,-, 6 =( +,(/(, '.2- 4, >= ( 41 7+- / 7-2/ '.2- 2-+ *41,9 +((+ 7+- , +,/(++( ( 41 7+- >:6 / 7-. =-: 7/+ *( : 4 6= ('(., ( 7 ((+7, +,/(+, 7- .(2, ( 6(, -(., ,=, - ;( ( ,-(-(., 6((+,, 6(( 7 41 ( ,-(+( , !+ '( 1:1 ' ( ( . 7+- , +,/(+, / (( 6>( '(6, , (.,, 4,6, ,;+,2/ 2/ =>: -( +(77?,, .1/ 2(, 7 2 -2 4114,(/(+, H:(+(-( 6((,.(9 ((+7, +,/(+ 7+- 4,6,2( (, ,-, 6 =( +,-( .1(+,2( '(6, == '( '(6, ( =- ,=, ('(, , 4, 7+- 2+/ >(-(.,9 , (-(, 4 + 2( . 7+- 6(=(( +,, '( -('/1+ 11-1 '(, 7 11 '.2- 2-+ 1 .(4(3(9 41 4> - ( 23 ((( ,-((,9 6(, -((, 2> '( .71 8 4, 2 - 6(, +,,-(., 6((.,,-,, '161- -/ + 29 7+ '( 1:1 ' ( ( ;: 71- ++, ( '(6, , ((,, -. -1;+(-( 7 6 = (( ,+ =(( .3+- 7 ((( ,,-(., 711 . 7 6-. =. 6((, 6> -(+( ,
96
- . / 01 - $ ,% ! 2%3 - = '(6, .,.+(-(, ( 7 11 6,4, '(6, .,.+(-,-,: ( 4(2 (..
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
(8+( +1+- '( 4(6((( ,, , :((-(( ( 6(=,(4,-(., ,=, .,.+(- ,=(,., ( 1 4(6((, 7+7 ( ,(4,-(., 6((, $(-,: ( 41 -/ .- :(( PM) 2 4(, 4(6((, 1- 4(, (.. 4- + C3 :((-((( 6>(9 - ((8(, 1 4(6((, - -+410 4.+- '(2 - -+4 4.+-2 4(6((, noterlere tasdik ettirmeleri gerekmektedir11. (6( 4.- ,=, - -+42 '(2 7+(( 6,+-( ( >/( - ((8(, 4 7 1 '(6, ,(., ( - ((8 7 1 '( 4(6( 4.+- 4, ./ 411- 4(,+( 4, 2: -9 -+4 , (+-(/,(, ,( 7+((, ( 41 2:2 - 6((-(+( , 2/9 - ((8( , ( 2(, 4 - ,.(( '(2 ,=, ( 411 1 ;(.3 >(-, ( , (8 4(6( 4.+27 '(2 +. , (++,,27.9 '(6,
,(., ( ,:, - ,=, '((/((, ,(=(2(9 4 7 1 7 '(2 -(.(, +( ( ( - /+ +,;, ,+,4,2( 8 7 1 4(,+( 4, 2:2 3 ((-((, 6((-(+( , 52(/( .,.+(- ,=(,., ( 1 4(6((, '(6, , (., +8 ,:(-(., - - 7-+ (, +,,(/( (, , ((+,- ,+((, '( 2>+(-(, 2712 5 = 4, , (+-(, =7 -,+ 4(6( 4.+-. >(, ( 7 11 6,4,0 .,.+(- 4(6( 1- 4(,(-(., - - 7-+ " # : 71.1 41 bilgileri gösteren belgeyi sunmakla yükümlüdür. C1 , ; - -/ .+/ 6(=( 7-2 ,.,-( 8+1 düzenlemelerinin önlenmesidir. -"- 4 5 /% 784 5 9 17%77*7 1+1-. :711 7 (8+(( ,( 4(6((, ,6,, 7 1 2 +,3 ( ( 2 ,+,4( ) 2 . ( ,( .-. '( 41 . ( ,=(,., ( 2(+,, -- '( , ,(, ,.+(-(., halinde inceleme için ibraz edilmesi zorunludur (VUK, md 253,256) 12 1 :7111 121--. ;, ( -+; (J.( 4(,(-(., 5/( ( ,8 ( ( , ,, :((9 (8+( 2+ '( 41 2+ 2 7 4(6(( - ((8 4(2 71111 7+7 .-+9 - ((8 4(2 72.2 (8+( 2+ '( 4(6((, 4, +8 4 '(6, , (.,, ( , 4(,(2(/(, (.. 6>( -+; + ,, 271 4 '14,-(., ,=, (8+( '( 4(6((, 6 '(,, 7--. '(2 41 1 --. 5 (8+((, +1+1--.9 ,4: ( ,-(-(., '.0 6((, 3.2.4 - Elektronik Ortamda Defter ve Belge Düzeni ,( ;11 7 11 6,4, '(6, ;111 -('/1+ 2. :((-(( , (-(, 2 7 2 + (/(, '.2- 2-+ 1 ( ((9 . 7+- , (8+( '( -1;.(4( 2+ ,( . 7+- :((( 4(6(( 12
05 -(+( , %,9 ;( : 6((, +23 71 +11- . 7+- , 2+ (, +,,(4,-(.,9 4>2(/( ( 2+ '( 4(6( :(,, 87.,27( 7-+ =-. 7. H+( 2 9 + - ,( 4,,+( =+ 411 11-. 6((( R.(' ,.,2(.,R >(, ( 7 11 6,4, 4: 4(6((,9 ;11, 4721+ 4, +89 72 >:(,, 6((, . (/( . 7+- 411-. 2(+-(-(+(9 +-. gerekmektedir. 7+- , 2+ ;( : ;11, 6(=(,( .;,3 7-- 4,,+(9 & NP .2 C. ,( : -( '1 +11-. ,=, 6((, 2. +23 ;: .>2((4,, ( ,2( 9 -1;.(4( 2+ 4,6,.2 376- /2 ,:(2( - ((8( ,( 41 4,6,.2 376- (+( 6(=( '( + :( , ,(/( 121-. 6((( 1 '( 4,6,.2 376- ,=(-(., 6((( .6, ;1.1. ,( .+ + '( 1261-2 ,, , 1.1 '( (.. belirlemeye yetkilidir. :6(, ,9 4,6,.2 7+- +1+1 2+ '( :((( 4(6((( 2. 6(=(, : - >/( 1 4,6,.2 376- '( (+,/, 8,- 71.1 .+ + 6(, +,,-(., '( 411 ,:(-(.,, .-. 6((, ('/1+ 11- 3,2. 411 4,6,.2 -1;.(4( 376- - ((8(( >(-, 72 .-+ 11 4,,+(9 6((, 2. :(-, +--- ,=, 41 376- 6(,2( 2>(, , (- 23- - -
101
411-+ 1 ;1.1.1 '(6,(-( =. 41 ( ,(-(: 7 11 =+ 1 ( ((9 1/ 4,6,.2 376- ,=,9 '(6, 1 '( -1;.(4( ,((,, 1261-. ('(, , .6, .+ + 4(,(-(., 6((, 1 =(=('( ( 6((,.( (+,/, 8,- + -. 6((( + '( (+,( 376- .6, .+ + 1261 7 111 2(+,, 4,,-(/( 72-. :71111 getirilebilir. 3.3 - Elektronik Ticarette Defter ve Belge Düzeni (+7, +,/(++( (8+( '( 4(6( :(, 71.1 2+ ((+7, 7+- +1+1-. 71.1 ,( 4+ 7- 4,,+( ; ,(, 4, -2 6>.+(-(+( , 2+ ((+7, 7+- +1+1-. +--( --+ (=(+(9 -('/1+ 1261- 7 11 6,4,9 2 7 23 , (-(, (8+( '( -1;.(4( 2+ ((+7, 7+- ,:((4,, (+7, +,/(+ ,.( 11- 8 : (+-(+( , #,:,, - ((+7, +,/(+( 71 7-. ;, ( (8+( '( 4(6(
:(,, 6(((.( 27 . (4,(/(, (4,.( 4,(9 +--( . 7+- 6(=(( ( .2. +,/(+, ,=, 2 4, 2+ :(, >6> -(., 6(=(=, (, , 1 +,/(+( ,, , (8+( '( 4(6( 2+ 7 7 + 1- . 7+- 6(=(( (/(,, 41 ( ,-(., 6((, ; 71.19 ((+7, +,/(++( 4(((, +- 7 6(=(( -(., ,=, ('( ( =-. 6((-(+( , --( . 7+- 6(=(( ( ((+7, +,/(+ 4+ , (-(, + 1- 2+ + -. -('/1+ (8+( '( 4(6( :(, =. ( + 374(-(( 27 =/+E C1 , .7121 ((+7, +,/(++(, (8+( '( 4(6( :(,, .-. 6((( +(-( 87.,27 4(,+(( =-2 = - (+7, +,/(++(, (8+( '( 4(6(
:(,, .-. 6((( +(-( 87.,27 ( -('/1+ 23 '(, --. >:(,( ,+, 6>.+(,-(2( = - + C +(, (8+( '( 4(6( :(, 71.1 '(,( . 4,6,( ( ( ,:((4,(/(, :((9 (8+( '( 4(6(( - ((8 4(2 2 (8+( '( 4(6((, 4>2( 4, fonksiyona sahip olabilmesi için güvenilir 7-. 6((, 4, (2, (9 - ((8, 4(2 2 71 +1 (8+( 2+ '( 4(6((, 6(=( 11-1 2.+-. 6((, (8+( '( 4(6((, 6(=( 11-1 2.+3 2.+- ,.( .,.+(- ,=(,., ( 1 (8+( '( 4(6((, ,:((4,-(., '( 7+7 ( ,(4,-(.,( 4 ('/1+ 1261- 41 , (' (8+( '( 4(6( 1- 4(, (.. 57+( +. ,, 6,4,0 4-. .1(+,2( +(-, ( ,-(+( , (-(, 6(((.( + 7+- 2(,( ((+7, 7+- 23-. ;, ( ( .,.+(- ,=(,., ( 1 (8+( '( 4(6((, ,:((4,-(., ,;+,2/ ('- (+-(+(9 ;++ ; +-+ 1 ( (( ((+7, 7+- +1+1/ (8+( '( -1;.(4( 2+ ,( :(((/( 4(6(( 71.1 , ;1.1. .-. 6((-(+( , F (8+( '( 4(6( 1- 7+((, '( - -+4 2(,( 6(+, ,,
102
72 6(=,,-(., 6((, >2(/( '(6, , (.,, 4, - ((8 +8 4(, 4, '(6,( ,-( >(-, ( 1 4(6((, '( (8+((, 6((+,, ( ,:(-(., mümkün olabilecektir. F (+7, 7+- (8+( '( -1;.(4( 2+ +1+1 11 '( 4(6((,
:(( ,, 376- 4(, .+ + '1 +11-. 6((, >2( 4, >(- ++, ( .,.+(- ,=(,., ( 1 4(6(( '( (8+((, ,:((4,-(., .711 =>:-(2( 2(+-(2(/(+, %,9 41 + 376- -('/1+ 1261- 2+ 4(, 4, . ( ,=(,., ( 23-. '( 2+ -1;.(4( ,((,( 1261 7
:(+,-(., '( 4(:(, 2+ :(,( ,, , ,((, 87.,27( 7-+ =-+ >:6(, ,9 ;(- 4(6((, :((-(.,9 ;(- ( (8+( '( -1;.(4( 2+ ,=, 2. 4(,, 4, . ( 5 8+1 :((-(., ( L 6 S(, , (- 23-2 ('(, , , >2(/( '(6,( ,-(
>(-,, .71 9 ;++ '(6,( ,-( >(-, 6(=+,+( .7 2+ 23-.9 2+ :(, ( (, ,,( 6, ,-(., - - 2 11- . 7+- düzenlenecek belgeler için de söz konusudur. Gerekli yasal düzenlemelerin 23--. 2 41 11- - ((8(( + 11- 6>( ;(.3 2- ,,.,2+,8, '(-(+( , 1 ,8 ( 2 :- '(6, , (.,, 4(:(, 11- (+, 4, ((+,- 23- 7 .;,3 7-2/ - gelmektedir. C1 ,( 6(+,,( ./ 6, (,-(., ,=, 4(6( 4.- >(, ( 7 11 6,4, 1/ -1;.(4( '( 4(:(, 376- 6(( (+,/, 8,- 4: 6((.( 376- 411-. 6((( .6, .+ + =. 4(, (.. 4-. 6((, -: $ *%,' 5 ;% C1 , 3 6(( >(-( ,( ((+7, +,/(++( (8+( '( -1;.(4( 2+ 71.1 4,(/( :71 4,(/(, >6> (4,, %,9 (8+( '( -1;.(4( 2+ 4(6((( 2-+ '( , (- ( .7 +--4,-(+( , 1 9 2 (2, 4(6( 4.- 71.1 .>2(-(., 6 =+ . (8+( '( -1;.(4( 2+ 4(6((( 2 ((+7, +,/(+ 7+- 4(6( :(, 71.1 , .71 -. ;, ( (8+( '( -1;.(4( :(, 71.1 , .71 - 7/+ (+7, +,/(+ 7+- 4(6( :(, 71.1 4,(/( .71
,.+(- ( 1 4(6((, 7+7 ( ,(( 2+ > ( 6(=,-(.,
103
/ '( .+/ 2 : 2 :( 6(-( ,, 41 7+- , ,(, ,-,(, 71.1 , 4,6,(, 71111 6+, ( ,-(.,9 4>2(/( .;+( '(2 -1;+(',2+ ,+,4,2( 2+/ 4(6(13 düzenlenmesinin önlenmesi.
C1 , ,, ;1.1.1 / '( .+/ ,, 2 ( ( 7-. ;, ( .-. ,, .711 -. ,=, 4(6( :(, 71.1 -('/1+ , (2, +(, , ('(, ((+7, 7+- 12-. 6((-(+( , 1 =(=('( (9 - ((8(, 41 71 2(+,( ,,-, '( +(, 7 1 ,2( 77 ,.271 4(,(-, ' 1 6>(9 O(4 .,+((,, 6>('9 2(+, '( .71-11 - -+4 3( 4, (, ( :(((4,, ((8( 4, 4 . 4,-(.,( ,- 7-2 >:(
,8((,, 1 - O(4 .,+((, ( 4(6((,, 4,,( =((/(, 4,6,( '( 87-+ ,6,, -(':1+ ; -(, 12/ 4(,(-, 7 41 4(6((( ,, , 4,6,(, ;(- .,+( ( .-. ;(- ( ,2( 6>.+((/(, ((+7, (.( 6> (,-(., .4,, / '( .+/ 2 (( ( 411 11 ;( ( ((+7, 7+- 4(6( :(,, . , (2(/(, 71.1 7+ 4, =>: :(, ( 1: - .-. 6((+,-(+( , ('/1+ , (2, +( ( (
:((( 4(6((, (,(,( '( ,=(,(,( - ;( ( ,-(., .>: 71.1 (, , /9 ((. 6(((.( +,/(++( :((( 4(6((, 71111 ,( 2 54 2+9 6 - , (-(, '.0 +(2, ( ,-(., - - 7-+
13
=(
A
+ 4J0!
md. 359).
104
: 5 01 - ,( ,6,, 7/ >6>-( 6 = 7-2/+ 1 .(4(3(9 41 4> - (, =- '( ++ - ,= '(6, -(':1+-: 2 . ./ - ;111 7 ,8 ( ( ,( H ; -(,( ( . . 4 '11-+ + 4 + +73-. - - - Tam Mükellefiyet F (,, ( , ,, C( F (,, ,+(,,, 2,, F (6, +; (,(-(.,
4.1 - Tam Mükellefiyet - - ((8,2(+9 - ((8(, ;(- -1,- 52(( ,0 7 1 ( ( ;(- (
,( (( ( ( ( (++,(, + - 6(,( :(, ( 9 4, 4 ,8 ( ,(9 2 =3 ( ( (++,(, 6(,( :(, (9 '(6,( ,,-((,, ,8 ( (+-(+( , ,2(J ( ;(- ( ,2( ( ( (++,, 6(,(, ,2(J ( 4 7 11 '(6, ,(.,( 4(2 (+-(( 2 - 7/+ - ((8,2(+ '- ,.( , ,(, -1,- 7 1 ( ( ( (++,(, 6(,( 72.2 . (/( 41 6(,( ,( . 7 6(,(, ( ( (++,(, ( +8 '(6,( ,,-(.,, ,8 ( (+-(+( , H(,9 ((:, -2J 7 4, ,(+, # $ # $ ( ,., ,( (( (, := 3.2/ (, ( +- - ((8,2(+ (.. 6>( -2J '(6,( ,,(/(+, 1 9 +- - ((8 , ,, 2(( , 7 11 ( ( ( (++,, 6(,, 4, ( 8: ( +8
105
'(6,( ,,-(., -;.139 ,.+,. '(2 41 ,, 2>+(-, - 71 2>+(-(( >(-(+( , ;.13 2>+(-, (9 +- - ((8 71 ( elde edilen gelir üzerinden ödenen vergiler, belli esaslar çerçevesinde tam mükellef 71 ( ( ;(.3 '(6,( ( , ,,-(+( , .+,. 2>+(-, ,.( ( ( ( ,( 6(,, -1,- 71 ( ( '(6, ( 4 +1+1-. (..
2-+ (=( , , '( 11- ( ( (++,(, 6(,( 72.2 ;6, ( ( +- ((8,2(+ (.. 6>( '(6,( ,,(/((, 6((,( -1,-, ,+(,( 4- + (6, .,.+(-,-,: ( (.. ,+,4,2( ,(2, 4(,-.(-, +, 1 6>(9 ,2(J ( -1,- 7 6(=( '( + :( , ,( ,2(J ( '( ,2( ( ( (++,(, 6(,(, 72.2 (-,: ( '(6,( ,,(/(( , - - ((8,2(+ 71.1 6(=( , ,( '( 11- =. 2 2 (( -+ C1 (,, ,, :((9 6(=( , ,( ( +- - ((8,2(+ 1261-.9 1 79 -1,-, 52(( , 7-0 ,+(,( 2 -+ # 4, ,8 (2(9 ülkeler genellikle kendi mukimlerini tam mükellef statüsüyle vergilemektedirler. - - ((8,2(+, 4(,(-(., ( (.. -1,-, ,.( 1261- 6((,( .>: 71.1 ( ( ,-(+6; .;,4, 7- '(2 4, 2 4(, 4, . (2, ( ( 6(=,-( 6,4, >= +(( 4-+ (=( , ,(, -1,-,, (-,: ( ( ,( ( 1261- 3( 7
:((-, +, J1 / -
(.,, , 8. ,( # ( 5-1,-06(=( , ,(, ,2( ,=, ( '( ( ( (++,(, := '( ,+ +-- :(, ( '(6,( ,,(/((, ; -( 4- + 1 6>(9 +- ((8( ( 1 7 ,2(J ( -1,- , ,(, -. 6((-(+( , 11 4,,+(9 J1 / -
(.,, /, 8. .2 '+ ,2(J ( -1,- 713 7- 4-.: +- - ((8 ,2(J ( 2(( -( 71.1 ,.( 11 & / -
(., ( =- + Buna göre, F ( (, 1 :(( ,, (,2( ,-(+6U; ,2(Q ( 4119 F , +',- 2 ,=, ( ,2(Q ( ('- 7 + 2 8: 7+19 ,2(Q ( 2(( -, .2-+ 7-- 4,,+( 1261- 4, 6(=( , ,, 4, ( 8: ( +8 ( , -1,-, 41 ( ,-(., 1261-2 4,-(+( , 1 + durumlar “çifte mukimlikA 7 -+ ,8+( -1,-, 4(4(, ( 2 , ,, 2 6(, 72.2 4, ( 8: ( +8 '(6,( ,,-(., 2, =,8+( '(6,(-( .711 27 =-+ ,8+( -1,-, .711 =,8+( 106
'(6,(-(2, >(-( -2 =>: -( '1 +11-+ ,2(J, ( - 14 ,+( !" 7 ( -. 71 ,( ,6,, & / -
(.,, /, 8. ; - ( 6>( 4, 6(=( , ,, -2 +8 ,, (/( ( , '(6, -(':1+ 12/ -1,- 41 ( ,-(., ;, ( , ,, ;6, (,- -1,-, 7/ -
( ( .2 +(.+( 1261- .1(+,2( belirlenecektir15.
4.1.2 - Kurumlarda Tam Mükellefiyet 11- '(6,., - ((8(, ( ( +- - ((8,2(+, 71.1 -1,-, (..
2 -+ = +( 4(,-.(-(+( ,( 11- -1,- 7 1 2(, +2,, ( 1 ,+((, (.. ,+,4,2( ,, +(67, ( +73-. - - +(67, (, ,+(( ( ,( 87- - 4, ;11. ,, ,2( 2-+ 1, -((:9 2+ -((:9 111 2(, '. >( 7 .24,, ,/, +(67, (, ,+(( ,.( ( ,( +,/, '(2 (77-, 4, 4+ 7+ 32 .
2-+ C>(+,- 2(, 53/( 78 -6(-(+09 -((:, 2>(+,- '( ((+, % "
& %" " 7/+,709 7+ -1,- 7 1 2( '. 6,4, >= +( ( 41 +(67,2( >( 16 6> 1, -((: '( , -((:, '- 11 L 1/1 -
(., ( , (, ( +-- +B “' $
" ( $ # .” 14
5 *$HB>I!
H = 5 C L 4 2 $ F1 3 A! 4 3 ! %..6 15 C,*3 ( $ ! ! !
gerekmektedir. Ault, H.J(1997) “ Comparative Income Taxation: A Structural Analysis”, Kluwer Law International, The Netherlands
16
107
Çifte mukimlik sorunu kurumlar vergisi mükellefleri için de söz konusudur. )
% & ,+((,, 4,,+( 1261 '(2 -1,-, ,=, 8 ,+(( >6> (, ;( ( 41 .711 6 (-( 6(-(., =-: 11- '(6,., - ((8(, ( =,8+( -1,-, .711 21 (,,( !" 7 ( -. & / -
(.,2( =>: -( '1 +11-+ 17. Burada öngörülen kriter (tie-braker rule) genellikle “etkin yönetim merkezi”dir. Ancak bu '- - ;111 +-3 =- 6,4, . 271--. 6((+,, 71.1 7+ 4, 2 ;( : .-- + $(-,:, +8 7 11 - ,.( 11- '(6,., - ((8(, ( =,8+( -1,-,, =>: - ,=, - 1.1 9 (+, 2>(+,- -((:,9 1, -((:9 2+ -((:9 111 2(, '(2 41 4,( ,-, ( 71 87- ( 4(,-.(-, +, 1 '- 1, -((: 5(6 ;( 788,/(09 2+ -((: 5(6,.+(( 788,/(0 '( 111 2(, 53/( 78 ,/737+,70 '-9 ,2( =. J1 L 1/1 -
(., ( +- 1, -((: '- +(4 (+-(+( , +, C>(+,- ((:, '- . -. 6((+,, 71.1 ,.( ; >/( ( ,8 ( ( , ,, :(( ++ -2 =+18.
4.1.3 - Elektronik Ticaret ve Tam Mükellefiyet ,, ,- +(77?,.,, .1 11 2(, 7 2 ((+7, +,/(+ , ,(, -1,-,,9 72.2 +- - ((8,2(+ 71.1 8 4, +47 7+2 =-+ 7121 6(=( , ,( '( 11- =. (( - $ %& % (=( , ,( ( -1,-, (.. ,+,4,2( ,-(+6; >= + ( 4- 4,,+(9 4, ( ( 4, +',- 2 ,=(,., ( 4(,, 4, . ( 56((,( M 6 0 6(=,,-(.,
( -1,-, ,=, 2(+(, 41 ( ,-(+( , 1 6>(9 4, 6(=( , ,, '+ 7 11 ( , 4, ( ( 4(, 4, . (2, 6(=,-(., .>: 71.1 (, , ,, + - 6(,(,, '(6,(2(4,-(., ,=, 2(+(, 41 ( ,-(+( , 7 2 :- 9 6(=( , ,(, 4, ( ( (77-, 4, 8,2(++( 411- ( ( 2 4,::+ ( ,(,, '(2 +(-.,/,(,, 411-. ,( - - olmakta idi. Bu durumun hizmet sektöründe daha belirgin olarak gözlenmesi ! 7 / 8,,( 411 11 5,-(+ (++,,0 2( ( ;,:-(+ .14,-(+(2 , (( bir ifadeyle, hizmetler ancak üretildikleri yerde tüketilebilmekte, hizmet ticareti 4 2 >= ( /78, . ,( 2+ 411-+ , ,
17
C,*3 "(
5 : -
$
*$HB>I! H =0 L ( 1A! ? !
98. 18
0 *$HB>I! H =0 L ( 1A! ? !
Temmuz 98.
108
,, ,- +(77?,.,, .1 11 2(, 7 , ,(( 2((,, (, +,-( ( ( 4, 4 ( ( 8,2(++( 411-9 7 (, (77-, '( +,/, ;2+ , +, ( (4,-( 7 .1-+ + +((+ /2 =7 =( ,+,
-9 -1;.(4(9 +39 -,-9 - ;( ,., '. ;,:-(+(, .11-. 1261- 4 - 713 41 + ;,:-(+( ;(- 1- 7 ;(- ( =( ,+ 7 6, (( 226 -+ 1 6(, -(( 6(=( , ,(, '(6,(-(., =. ,, >(-, .71= 7+2 =-+ C1 4(,+, ,, :((9 -('/1+ '(6, :((-((, ( ( ( 4, +',- 2 ,=(,., ( 4(, 4, . ( - +- - ((8,2(+ ,=, 2(+(, 41 ( ,-(+( , (77?,, .1 11 7 .2(., ( + 4(, 4, . (2, 4, 4 ( ( 6(=,-( ( ( 7 ( ( ;,:-(+
7-+ 1 ( ((9 41 4>2( @ülkede belli bir süre kalma” ,+(,( 4 +- - ((8,2(+ 1261- >(-,, :/ 4(((4,, (77?, 6(, -((, 6(=( , ,(, '(6,(-(., ,( ,6,, 7+2 = ,,/, .71= @ yeri” ,( 4+ 713 41 71 @6(,, ( ( ( , ,, 2(A 4 + (( -+ & % ,, ,- +(77?,., ( 6(,( 7+ 11- +- - ((8,2(+, 71.1 -('/1+ '(6, :((-((, ( >6> ( ,+((, 2(+(, 7- 6(=(,, 7+2 =-+ 1 262 (.+((2( >2( 4, 6 - ,(, . (4,,B ) # # " Bu argüman ile çizilen tablonun iki unsuru üzerinde
114,, *( (2 ( >/(9 ,(+(, .;,3 7 1 +(77?, 7 7 1, -((: ,( , -((:(,, -( ,+,4,2( 8 +- >(-, 72 .1-+ 1 8 +- 2 (, /78, . ,=(,., ( . (/( '(6,(-( 71.1 >(-, 4, .71 71 +1--+ 19. Ancak, 1, -((:F, -((:, 8 +-. 2 (( .>: 71.1 7 11 çifte mukimlik ve çifte vergilendirme probleminin gündeme gelmesi kuvvetle muhtemeldir. ,(+(, +- - ((8 7/ (2, 4(,(2(4,-( 71.1 , ,,.,2+,8(, 5?1,. ,/+,7 .;733,60 1, -((: F , -((:, 8 +-. ,( .
(, , (77?,9 , -((:,, -( ,+,4,2( .(=,-, 71.1 ,(+(( 2(, 7 .1-+ %,9 , -((:,9 , (-(, 8,,( 23 2( '( , (-(, 2>(+, ,, 2( 7- :(( ,, 1.1 ,=(-(+( , (77?, 41 1.1 ,( ,6,, 87.,27 8 (( ( 23-. 72 +-+ H(,9 7+ '( 2>(+,- (-(., 50 (., ( ,-(+ ( (9 / 50 (., ( 8,2(++( 411 5V0 ,(+,, 5"0 (., ( 11-. 5+ :( , ,, :-.09 19
4J05 9
!
( " 0405 9%
veya
0
" !
109
2>(+,- 111 +73+ '( ((+,-, ,.( 50 (., ( 6(=(( +,,-(., mümkündür20 H+( ( 4(, 234,( 41 + - 23- 4,, ,+(77?,.,, .1 11 7 ,( ; 7-3,( 4, (, ( 6(=(( +,,(4,-(+( , >:6(, , '(,( >(+(9 2>(+,- 111 +73+ 50 (., ( 23-. 2>(+,/,(, ( : +-- :711 7 8,:,( ( ( 411- 6((+,-(-(+(9 ', (7 F78(. '(2 4(:(, 2>+(-(( ( +73-. - - 74,-(+( , $(( -1,-, 71.1 8 ,+(( 1261 '(2 2 ,+((, 8 (, ( 271-24, ,(, ,=, 41 '( 4(:(, 11- =,8+( -1,-, .711 7+2 =-+
:" $ % , ,,* = '(6, .,.+(-(, ( 1 7 (( ( , -1,-(,, 6(,(, ,( 5+- ((8,2(+0 ,-, +8 23 4-.: . ,=(,., ( 23 8,2(+( ( 7 6(,(, 5 - ((8,2(+0 '(6,(-(+( ,( >2(/( ( ( -1,- 7 , ,(, + - 6(,(,9 -1,- 7-2 , ,(, ( ( . ,=(,., ( ( ( (++,(, 6(,(,, '(6,( ,,-(., .-+ ./ ,8 ( ( ,,.(9 (( +- - ((8,2(+, 2. - ((8,2(+ (.. 1261- ( , . ,=(,., ( 23 8,2(+( ( . 6(,(, '(6,(-( ; 1- 7-+ - ((8,2(+9 ; >/( ( (,, ,, :((9 4, , ,, -1,- 7- 4, ( ( ( ( (++,, 6(,( 72.2 7 ( +8 '(6,( ,,-(.,, ,8 ( (+-( ,=, 1-+ - ((8,2(+9 (-,: ,( >(( ,,,.(9 # $
# $
72.2 ,2(J ( '(6,( ,,-((, - 6(-(+( , (6,(-( ; ;6, ;( ( :/ ( ( ( , ,, ( 52 (.,0 '( ;6, ;( ( ( :/ ( ( ( ( , ,, -1,- 7 11 ( 5,-(+ (.,0 +8 1/ := + (, ,+,4,2( ;( (, ,= -(':1+ :((-, +, (, '( 11- (6,., 1 712 ,, , ; -(,( 4,:
(,,(/(+, H+( 2 9 ((, 11. -(':1+ , :((-(( ( ( edilen gelirlerin birden fazla defa vergilendirilmesinin (çifte vergileme) önlenmesi ,=, 2(+(, 7--+ (, 1.1 ;(- ,-(+ (., ;(- ( 2 (., +8 - (( 7 '(6,( ,,-((,, >(-(., =,8+( '(6,(-(2, >(-( - ,( .-+ 1 - ;( (, '(6,(-( ; 6(, 1.1 ,+,4,2( 4(,(-(+( '( =,8+( '(6,(-(, . 6, (,(/(, = '1 +11-+ , ( . HJ 411 11 ;( ( 2 '( ,-(+ ((,, 6(, 1.1 ,+,4,2( '(6,(-( ; 4(,(-(., ( ,= -(':1++ 2( :((-(( ( >/( - ,6,, ; -(,, (.. -. 6((,21. 20 21
" $5 .;
$ L $ 9:: $
110
- ((8,2(+ 71.1 6(=( , ,( =. J1 N / -
(., (9 11- =. ,.( J1 /, -
(., ( :((-, +, Dar mükellefiyet çerçevesinde vergilendirilecek kazanç ve iratlar GVK’nun 7 ve J1 /, -
((, ( 4(,+,-, +, - ((8,2(+ (.. '(6,(-( 23-. =. 4(,(2,/, >= 7 := '( ,+ ,2(J ( ( ( ( ,-(., 71.1 J1 K /, '( M ,/, -
((, ( =- + J1 &) ,/, -
(., 12/ 41 ; -( 11- '(6,., - ((8(, +8 ( ( ( ,( := '( ,+ ,=, ( 6(=(, 7/+ H+( 2 9 - ((8(, := '( ,+ J1 21 (,,( -
((, =(=('(., ( ,2(J ( ( ( ( ,-, .2-. := '( ,+ ,2( +8 '(6,( ,,(4,(/(, - 6(-(+( , /9 := '( ,+ ,2( ,( H (+-, 4, (, -1,-, +8 .- 7-. ;, (9 :/ ,2(J ( ( ( ( ,,3 ( ,-( ,,, 4(,(-(., ( J1 (,,( ; -(, ( >/( - ; -(,, ,+( -. 6((, 6(, 1.1 ,+,4,2( := '( ,+ ,2(J ( ( ( ( ,-(., 71.1 '( - ;111 ; -(,( 6>( (( /+ /9 . 7+- 2 + ( 8,2(+(, ,+(,, ,+( =- +,/, := '( .(4(.+ -(.( := ,( . +1+1/+ :" $ >% 7!%!% 2?, , ,' Ticari Kazançlar *+,$ -
# ( 7-. '(2 ,-, +(-.,/, 411 1-. '( :/ 41 2(( ( '(2 41 +(-.,/,( '.+.2 .-. ;, ( +,/, := ,2(J ( ( ( ( ,-, .2-+ '( '(6,( ,,-(+( , ,/, :/ '(6,( ,,-(., - ;111 J1 2( ; -(( 3( 4, (, ( :((-, +, !" 7 ( -. @,/, :=A 4 K /, -
(.,, , 8. 9 - ((8 .++ . (, - ((8(, +,/, := :/ ( ( ( , ,, ( ( 52 (.,0 '(6,( ,,-(.,9 6(, -(':1+-: 7 11 6,4,9 .>: 71.1 :/ 4, , 2(, /2 ( ( ( ,-, 7-. + 4- + ,2(J, +8 7 11 - 2( 41 3(.,39 4, +( (44 . ,( 4, ('(++( 4, , 2(, .;,4, 7- 6(=( - 7 (, (77-, ;2+ , +, (+-, .2-2/9 72.2 (, '(6,(-( ; 7-2/ 2 2-+ 2(, '- IMH => FB ( L
2 $ L 3 A 4 3 ! 0 %..&. 23 " 4J05 %7: %77 24 $ = A ( $ 9%
inci maddesi çerçevesinde vergilendirilmektedir.
112
$ % * & & + . +-- + 59 - K0 !" 7 ( -. .(4(.+ -(.( := :/ ( ( ( , ,, ( +8 '(6,( ,,(4,-(., .(4(.+ -(.( 8,2(+,( :(, 7 tahsisli sabit bir yerin 58,D( 4.(0 411-. + 4- + 5 &0 ,2(J, +8 7 11 - ,.( 6((,( @.(4(.+ -(.( 8,2(+,, ,/ ( ( , ,, 2 (., ( 4, '(6,( ,-( >(-, ( M 6(=,-(.,A + öngörülmektedir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
((( ,-(9 ,6,, (, (77-, ;2+ '(6,(-( ; 71/ 4721+ +- .,-6(( ,(, 2 2-+ 7+- 6(=(( +,,( ((+7, +,/(++( , 2(,, ' . 4(,((/(, .71.1 ++ ( 41 7+ 6>: > ( 411 11-. 6((, 1 ;1.1.1 '161-. .7 ((+7, +,/(++( , 2(,, . 4(,((/(, 71.1 6(=(4,,,: C1 ,8 ( ( , ,, :((9 . 7+- '( /78, .4,+, '( 72.2 , 2(, '- 4,4,,2( 121-1 4, = 12 --+ (+7, +,/(+ 7+- , 2(, 71.1 4 / ,, 2 - :(, ( 114,, 1 2 - 4,,/,.,9 , 2(, '- . 7+- 12-. 2(,( . 7+- , +,/, '( -(.(, 8,2(+(, '(6,( ,,-(., ,=, 4 >= +( 6(, +,,-(., (.. 2-+ 1 71 , 4, 4 2 - ,.( .7119 1261 6(-(+( 7 '(6,(-( ,( '( 1 =(=('(., ( =>: - 6(+,,-(., (.. 2 2-+
113
4> - (9 ((+7, +,/(+, '(6,( ,,-(., 71.1 6(, -, (( . büyük ölçüde kabul gören temel ilkelerden bir tanesinin de elektronik ticaretin '(6,( ,,-(., ( -('/1+ 11. '( 11.. '(6,(-( ,( '( :((-((, (.. -. >6> 4(,+,-, +, . 41 ,( 4, 4 + 7 ((+7, +,/(+( 2 - +(-( (.. +( , (+-(+( , 1 '(.,(2(9 .71= .- 4(,+,-(., 6((( 4, ((( ,-(2, ( 4(,+-( ( 6(=-(2(,- (+7, "
1 ,( 2(+,,-(., 2 2 2 - 2(, (,, '( 6(=(,,, '(6,(-( =7 ; 4(,6, 4, (, ( 6> (4,-(+( , 1 .7 / -( ,(9 '(6,(-(, (77-, 72 ,:(-(.,9 (77-, 72 > ( 6(=-(-(., 6((+,, ,8 ( ( ,-(+( , 7+- , 2(,, . 4(,((/(, .711 21 4(,+,( ,,/, 2 =(=('(., ( (( 712 1 .712 4 -. 6(((/(+,B+((+ 7+- @.11/1A 5.('(09 @O(4 .,+(.,A '(2 @ @O(4 .28.A , 2(, 7
((( ,,(4,, -,E 71 ,( ,6,, , 4,6,( .711 ; ,2, 7+2 71-. + 411/+ F @11/1A ,.+(,( 4, (2( 714,, '(2 + 4,, 4,6,.2 2(( +,,-( .1(+,2( 4(, 2( (, +,(4,, / 0
1 . 1 . ' .1(+,2( 23 , (-, ,.+(( (.( 5.,+(2(0 2>( ,,-(., - - 411-+ F X(4 .28 4(, '( 7+7-+, 7 4 (( (, O(4 .28 +.8( 7/ (, ( :((-(., - - F X(4 .28. ,=(,, '( .11/1 - ( ,,(4,(/(, 6,4, ,4,, ( C1 4(,+,( ;1.1. +(77?, 6(, -((( 3( 7 ; - ;( 6((/(, >6> (4,, 1 9 . 7+-9 , 2(,, ' ,=,
1 sabit 4, 2(A + 6(=(( -(.,( ('(, , 7- 7+2 =-+ 1 .(4(3(9 O(4 .,+(., '(2 O(4 .28. +,/,G-(.(, 8,2(+, ,/. +;.,. ( ,-, 4, 2( 7 41 ( ,.( 4,( .4,+, + .- ,=, . 7+- , 2(,, ' .>: ( ,-(., -('/1+ :((-((( 6>( mümkün görülmemektedir. 7+- .11/1 :(, (, O(4 .,+(., '(2 O(4 .28 , 2(, 71 +113 71 +1- =(=('(., ( ++ 4, ,( 71 41 71 - ;( 3.- ((( ,(4,(/(, 71.1 1 ; >/( ( 4(,+, ,, :((9 !" 7 ( -. ) ,/, -
(.,, & 1- 8. ;:2/ '(2 2 -/ +( (, 4: 8,2(+(, ,/ ( ,-(., ;, (9 , 2(,, ' ,=, >6> ( + .. 4,( , 2(,, 71 -
72.2 2 (.,, +,/, := '(6,(-( ; 7+2 =- 41 ( ,-(+( , 7+- O(4 .28 :(, ( 23 8,2(+(, 41 =(=('( ( ((( ,,(4,(/(, ,(, . -(+( , . 41 >(-, 7
114
7+9 . 7+- 8,2(+(, , 2(, 71 +1-. (6((2(/( (, ( ,:2 ( ,-(2( ('(, , 7-. H+( 2 9 . 7+- , 2(,, 71 +11 41 ( ,.( 4,( 41 (: , 2(,( +8( ,(/( :/ +(.3,+, 374(-, 7+2 =/+ %,9 +((+ 7+- /
72.2 87.,27 '( , ('(, 7+2 71-. 6 =( (/(+, 11 .71/1 , 2(, :/ +2,, ( .+ /+ 1 71 +( (( /+ ) ( *+ %# & midir? C1 2( =- '( ++ - 4(4(, ( -('/1+ , 2(, '-
2(+(, 4, ,+( 713 7- .71.11 6 (-( 6(+,-(+( , ; >/( ( ,8 ( ( , ,, 6,4,9 2 (.,, +,/, '( -(.(, := '(6,(-( ; /78, - .4,+, '(2 4 ,+(,(,( .;,3 , 2(, '(2 .4,+ 2( ,+((,( 4-. 41 ,((, 6(, +,, ,, >(-, >:(,, ,( 2 4+ %,9 '(6,(-( ; 32 - ,((( ,+,4+ >(-( ( 4, (, (77-, ;2+ '(6,(-( ;
71/ 4721++ +- ,=, .4,+ 4, 2(( .;,3 7- 6((-(+( , , - : ( +(77?, 41 :71111 >(-, >= ( 7+ - + 11 - + .4,+ 4, 2(( .;,3 7- 4, 4 (, (77-, ;2+ , +, (+-(, - - 7 11 1 1 .(4(3(9 '(6,(-( ; 32 -
2 , 2(, '( .4,+ 2( 6,4, ,+((, 6(, -(( =(=('(., ( 6>: ( 6(=,,-(., 4, ,;+,2= 7 7+2 =-+ ,+((, -('/1+ ;,2( ((+7, +,/(+( 1261-. (.. ,+,4,2( 6(, -(+( 7 (( (2;,( 7/+ 11 4,,+(9 6(, -, ((, ( 41 : 6>-((, 7. Zira, bu düzenlemeler “;.: '(6, (4(+,. ;:-+ H+( 2 9 , 2(, '( .4,+ 2( '- 6>: ( 6(=,,-(.,, 4: 6 = (,
( 411-+ 1 6 = (, 4 9 23 8,2(+, 2 (., ( ,/ ( ,( +,/, '(2 -(.(, 8,2(+ 3.- - ((( ,,(/(, 27. (2( 6(=(( +,,( - 2 ;,:-(+ +,/(+, 5,+;+0-, .2/ ;1.1.1 6(-(+( , 1 2- >(-, 1 2-+ C3 , (,+;+ .2 ++, ( '(6,(-( ; ,-(+ (.,(9 +,/, '(2 -(.(, 8,2(+ 7 ((( ,, ,, ++, ( ( '(6,(-( ; 2 (.,( ,+ 7/+ * C3 ((( ,-(( ( , 2(, '( .4,+ 2( 6,4, ,+((, . 7+-
7- 7+2 =-+ 711 =>: - 71.1 8 2 - benimsenmesi mümkündür.
115
(+7, +,/(+ ;( : 4 6= ('(., ( , 1 .7, .(2, '(6, ;, 23/ ;11, :((-(( ( ( (+,((/(+, 1 11-1 6>: > ( 411 1 ( : . ' ( ( 2(, 4, :((-(2( 6, ,-(-(.,9 -('/1+ ; -(, 1261-2 ('- ( ,-(., '( 1261- 7+2 =/ +472 6>( ;((+ ( ,-(., 6((+,, 6> ,( 6(+,-(+( , 71 ,( ,6,, ,( 4, 2 - ,.( - ;111 . (/( ((+7, +,/(+ için uygulanacak yeni hükümler eklenmesini öngörmektedir. Buna göre, Model - + -/ := '(6,( ,,-(.,, 2 4, -
( ( 5- M0
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mudur? 1 .711 ,2(J ( 2(( , , ,( ,( 2(( , , ,( =. 2 2 (( -. 6((-(+( , ,2(J ( 2(( , 7-2 2, - ((8,2(+ 3.- 6,( , ,(, ,2(J ( : 71.1 (, , Serbest meslek faaliyetlerinde ise dar mükelleflerin bu faaliyetleri Türkiye’de icra (+-((, '(2 8,2(+(, ,2(J ( ((( ,,-(., (-,:, '(6,(-( ; 7-. ,=, 2(+(, 713 , 2(,, 41113 411--. >(-, (, , (GVK; md.7).
116
- - ((8,2(+ (.. +,/, '(2 -(.(, 8,2(+( ( 7 :/ '(6,( ,,-(., ,=, 41 := 4, , 2(, /2 ( ( ( ,-(., +
(, , 1 >(-, 7 '(6,2, 71 72 -(2 6(-, 7-. .+(( , 23-. '(2 -(.(, +( ( (( 2 7-. , ( 4 - 4(,+,(, 7
((( ,,-, +, 1 9 .+ 4, 2(, +1+1-1 7-. , 2(,, ' '( 1 yerde bilfiil ticari veya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
, ; '(2 ' 1- '(2 1- ; ,=, ( 74,, :/ ,+(,,, 4(,((4,-(., ,=, := 6(+,,/, 8,2(+ -(4 -;,2(+,, 7+2 71-. 6((-(+( , , 4.,+ >( 711 .7-1+ -. .2/+
117
ÖrnekB 5V0 ,(+,,9 22 '( 6(((.( 27 .++ (6,2, . 7+- - +(,(,( 4( ( , +(+,8(( .1 111 '.2- - Derginin sanal ortamda sadece okunabilmesi. F (6,2( . 7+- 47( 71-. 5 (6,, 4, 732. , ,.( 4,6,.2 +-9 2:/ =+. - '. .1(+,2( , ,.( 1- .11-.0 F 47(,, 2. (6, ( 2( (.,-9 2:9 +47 '( 4(:(, (2(, 5 / ( , (., ( = 4, (6, ( 22-. '(2 ;: ,+3+ 1-. '.0 1- ; .+ -. ,, +(+,8+( 23 , (-9 4, - 2 ;,:-(+, 4( (, .+ -. ,( ( (( , 1 +( 8 - .+- 71 7 6(((.( - '(2 ;,:-(+ 2- +- 7 12-2 4, .2. 7-. 1 8 23 , (-, -;,2(+,, (, +,-( ,, ( ( ( ( ,( :/ 6(( - ;111 6>( 6((.( ,= -(':1+-: 6>( +,/, := 7 ((( ,,-(., gerekir. 7 +(+,8+( , (-, ,+(,, (, -(+( , 1 4, - 2 ;,:-(+ .+- :,2 ( 4, 1- ; .+ -. .>: 71.1 7-+ H(+( 2( (6, 2(,( 4, ,+3 '(2 - :, .(+,, =7+- ; .>: 71.1 74,, H(( .2. (, 4, =71 ,=, 6((( +,,(4,, 1 6,4, ;( ( > (-(, . (/( 4, (6,9 ,+3 2 .(+ ,=, 23 .>2((-(: 1 .(4(3( ( :/ + ( (, (/(+, - ;111 21 (,,( ;( ( ( ( ( ,( := 62, -
, ; 4( (, 572+20 3.- ((( ,,-(+( , 2, -
, ; 4( ((,, '(6,( ,,-(.,( ,, , :((-( !" 7 ( -. '( (-,:, +8 7 11 - /, -
(., ( 2( -+ - ;111 =(=('(., ( :/ +,/, := 2 62, -
, ; 4( (, 7
((( ,,-(.,, 8 .71= 411-+ ,/, := , 2(, /2 ( ( ( , ,, ++, ( 2 (., +8 '(6,(-(+( , 2,-
, ; 4( ((, ( ,.( 7 ( - '(6,(-( ; ,-(+ (.,( 4- 4,,+( ,2(J, +8 7 11 - '(6,(-( ; 2 '( ,-(+ (., . 32 -+ 1 6>(9 ,2( ,2( ,( H 2 +( 411 4, ( -1,-,, (-,: ( ( ( (++,, 62,-
, ; 4( ((, ,2( +8 4(, 4, 7 5YL0 -- :(( vergilendirilebilmektedir. - ;111 6>( 62,-
, ; 4( (, 7 ((( ,,( := J1 11-1 6>( 62,-(1 .(-2( , '(2 ,( := '( ,+9 . 4: ;( ( ,.( .(4(.+ -(.( :/ 3.- ((( ,,-, +, :: $ 8!%!% /%'
118
,, ,, :((9 6(, '(6,(-(., ( -+;9 6(,, .8, -,+ 1 ,+,49 '(6, -+; 4(,(-(., 62,.8, :/ '( 6, ((, 4(,(-(.,, 3.-+ 1 .- ((+7, 7+- 23 +,/, '( -(.(, 8,2(+( ( 6(( 62,.8, :/ 4(,(-(., 6((.( , ,,(/( 6, ((, +(.3,+, ( 4,(/( .71 :(, ( 11/+ ((( ,-(( 711 >:(,, 6((, +,/, := . +1+1/+ - ((8 .++ . (, , 2(, =711 4, 4 ( ( 2(( , , ,, 14(., ,+(,, ( , 1 11- 7 7 , 2(,, 4 7 11 -((: '( ,(
14(( ,( +,/, ,+(,, 8,2(+(, '( 41 7 := .>: 71.1 7/+ :/ 4(,(-(., ( +,3 ( ,(/( 2>+(- 2 '( ,-(+25 ((,( > ((/( '(6, -,+ :(, ( (+,, 7 11 41 71 ;6, (.. 6>( ;((+ ( ,(/(, >(- + -+ (=( , ,(( ,+ .8, +,/, :/ . 4(,((/(, J1 M '( ,:(2( -
((, ( :((-, +, 11- :/ 4(,(-(., ( ,.(
:((-((, 2. J1 '( ,:(2( -
((, ( 2( ; -((
( 121-. 6((-(+( , - ;111 +,/, := '(6,( ,,-(.,( ,, , (.. 7 ( - '( (-,:, +8 7 11 - K /, -
( ( 2( -+ -
( (9 +,/, := 2 (., +8 '(6,( ,,-(., ,=,
1 ” ilkesi 4(,+, ,+( .7 '(6, -+; 4(,(-(.,( ,, , (.. 6(=,-(+( , (+7, 7+- 23 +,/, 8,2(+( ( -+; 4(,(-(., .. 4 / , 71 .+ -. 4((-(+( , - ;111 6>( 2 (., , 2(,( +8( ,(4,( +,/, :/ '(6,(2(4,-(+( , 11 ,=, :/ ( ( ( ,-(., ,( , 2(, . 4, 4+ 411-. 6((, ('/1+ ;11, :((-(( (9 6(,, 4+ 7 11 2( 56(,, 20 6(((.( , 23. ,+( 4(,(-, +, (, 6(+,,/, 8,2(+ ,( ,6,, 7 8 2(( ( , (-(, 23 ((+7, +,/(+ 7+- 9 6(,, ( -,+ ;6, 2( ,( 4+ 7 111 +(.4,+, )
# ) organize edilmesi de mümkündür 1 .
+ + 271- ++, ( 2 (.,, (2;,( 4, 11- 7+2 =- 7/+ 1 .(4(3((9 6(,, , 2(,( +8( ,(4,-(., 1 2(, 6(, -(( 3(, ( 6>: ( 6(=,,-(.,( ,;+,2= 411-+ - ;1119 -((: ,( 14( '(2 14((, ( , , , (-( (
7 : 4> - (-. 4( ( (.. (Arm’s length principle) göre 23-. >6>-(+( , 1 6>(9 14(, ( , -((:, '(2 ,( 14(( ,( 8,2(++( 411- 2(,( +--( 4-.: ,( 4, 8,- ,( 2 8,2(+, 2 '(2 4(:( + + 6(=(( +, ,,, '.2-. '( 41 .7 11- ( ( ( ,(4,(/( := +1+ ;(.3-2 = -. 6((-(+( , 1 ; - 25
" + /
119
-/ 1261 7 12614,-(., 4 2 >= ( . (-.9 2, 4-.: 7 = 4(:( 8,- 2 + + 12612/ 8,2+ ,, , '(,( 411-. 4 411-+ ('/1+ + =>: - 6 = 7 41 711 ((+7, +,/(+ 7+- ; - ;( 6((/(, =+ 2(,, .8, :/ 4(,(-(., ( , 2(, ,=, 23 6, ((, indirilmesi - - 1 =(=('( (9 -((: +8 23 6, (( 56(( , ( '( 2>(+,- 6, ((,0 ( ;, 7- :(( , 2(, ,( 4+ 6, ((, 62,.8, :=+ , ,,-(., - - 411-+ +((+ 7+- 2 + ( 8,2(+( ( 6(((.( -((:F 14( >6 +(-( 4,=,-,( 4 - , (, 76,:( ( ,-(., - - 7 11 >:(,( 4, ( 8: 14(2,5, 2(,,0 ,6,( ,( 6, ((, 14(( . 32 - ,'( 6 = (( /+ +; 4(,(-(., ,( ,6,, 21 (,,( (.. -+; - - 7 11 8,,, := '( 6, (( (.. +(.4,+,, >6>-(+( , 1
269 4, ( 8: (, '(6,(-( ; .>: 71.1 7 11 ;( ( 1261- :(( 4, + 6>+ -+; 4(,(-( 2>+(-, (Formulary Apportionment Method) de önerilmektedir. Bu yönteme göre, her bir
14(, -+; >/( ( .(=,-, 4, ,+( 5",79 > (( /(+ -,+9 .(-2( -,+ '.0 (.. 4(,(-(+( , $(-,:, +8 7 11 - ,= -(':1+-: 4, 6((, 7 2( '(,-(2( 41 2>+(-, ((+7, +,/(+ ,=,
; 1261 713 7- ,.( ++ - 1 4> - 3+- >/( 4, ;1.1.1 +( '161-. 2 411-+ (( 2 ,(+ 4 2(., ( -((: '( 14(( . , , (-( ( 6((.( 4- ,(+( . , , (-( ( +.8( 8,2+ 1261-2 >+( ( 4(, -+ 1 1261-9 '(6, =-2 27 =-. 2. '(6, -,+ 4> - ( ( ;.: ( ( 7-+ ,, ,- +(77?,., ( 6(,( 7+9 8,2(+(, 232 7 '(6, /((+(, '(2 4(:(, 2((( ,:( ( ,-(.,, 72 +-+ 1 .(4(3(9 >(- - ++, ( '(6, 6(,(, (, :- 4,,+( 2/ ((, 41 / 32 71.1 271 374(-(, 7+2 =-. beklenebilir.
26
C,*3 ( $ ! &K: " !
+$ 5 / 0 ( $ .
ve “ Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations” OECD, 1995.
120
@ 5 A 5.1 - Genel Olarak (+7, +,/(+, 6(, -(., =. '(6,( ,,-(-(., 6((+,, 6 - =( ,+, 3+87- ,( 6(+,,-(+( , . 41 >(, ( ((+7, +,/(+ 3.- , '(6,( ,,-(-(., 6((+,, ,8 ( ( ,-(+( , 4, (2, (9 “elektronik ticaret veya Internet vergilendirilmemelidir” önerisinde daha çok harcama '(6,(,( (8(. 23-+ Elektronik ticarete konu '(6,( ,,-(., ;1.1.1 7+2 + >(,(, = 4 + +73- - -
• •
(+7, +,/(+( 71 , (-( '(6,( ,,-(-(, , 1 ;1.1. +,/(+, 6(, -(., ,=, 6((, , 11 .- ,=,9 .>:6(, , +((+ 7+- 4, serbest +,/(+ 7 41 ( ,,3 ;( + 6 - '( 4(:(, '(6,( ,( ,( 72 '(6,( ( - (+7, +,/(+ +3 ,( , (-( ( 7 11 6,4, -('/1+ '(6, (?,-, =(=('(., ( '(6,( ,,-(,9 41 -= 2(, '(6,( ,; . ( ,-(., ( =- * -(2 6(( - +(8,., -/2 ((+7, 7+- +.8( ( ,( 4,6,, (.. '(6,(-( 23-. >(,-, +, @Bit” vergisi 7 41 >(, 2- 23- ;( + 4,6,2, 2 7 '(6,( , ,, ,=, (( +,,-(+( , >:6(, ,9 41 >(, 1261- 41 11 9 ;/,- ,+,4,2( = / 2-(+ 7 2 .( @.2. 4,6,A( : -,+ '(6,2( +4, 71( .,(- 8,-(, 6,4, ((, ;/-,2( 7+ 7-2 .2. 4,6,( ,=, =7 ; 2 .( +1+ '(6, > (-(., 6(((/(+, 2/9 4>2( 4, '(6,, ((+7, +,/(+( 71 , (-(, 41 + '(6,(, 1261- 4>6((( 2 4,(/(, ( akla gelmektedir. Bu durum, vergilendirmenin ekonomik kararlar ve aktiviteler :(, ( .3+/ (+,( -(2 6(+,-(-(., ,(.,( 2 -(+( ,
@" $ ' * 1 .- ((+7, +,/(+, 6(( + (+,- '(6,(, 1261- 7+2 =4,(/(, .71 '( 41 71 , ++ - (( /+ ((, ( '(
1261-+ 11 4,,+(9 '( '1.+2 6,4, 4: (( ( 2(,( .+ '(6,(, +(/,; ( ,-(+( , Öte yandan, KDV sistemini kabul eden ülkelerde ise mali piyasa ve hizmetlerin '(6,( ,,-(., 71.1 8 1261- 6> -(+( , : (( ( -, hizmetler de KDV çerçevesinde vergilendirilmektedir. Ülkemizin de içerisinde
121
411 11 ,( 4, 613 ( ( ,.( -, ;,:-(+( .,.+(-, vergilendirilmektedir.
@" $ 2 # '%% % =B! ! +- (( (6,., 111 50 '(6,, 71.11 :((2( ,/, -
(., hükmüne göre ,2(J ( 23 '( -
( ( = 4(+ ;, ( .2 , , (-( J2( +4, 411-+ B F ,/,9 .,9 :,, 8,2(+ '( .(4(.+ -(.( 8,2(+, =(=('(., ( 23 +(.,- '( hizmetler, F *( + - '( ;,:-(+ ,+;+9 F ,( 8,2(+( ( 7 +(.,- '( ;,:-(+( (-(, ,2(Q ( 23-. '- 11 N / -
(., ( - +(.,-(, '( ;,:-(+( ,=, 2 2 +-- + 11 -
(.,( 6>( - +(.,-(,, ,2(J ( 23-.9 - +(., ,2(Q ( 411-. ,8 ( (+-(+( , 1 ; - 1261-. +(.,-, 23 , ,, 1211 >(-, (, , *,:-(+(, ,2(J ( 23-. = 2 ,+( >6> - + 1 6>(9 ;,:-(+, ,2(Q ( 23-.9 ((( ,,-(., '(2 ;,:-(++( ,2(Q ( 82 -. hallerinde hizmet Türkiye’de vergilendirilecektir. J1 N / -
(., ( 6(=( ((( ,-( '- J1 KQ/, -
(.,( 6>( +2, 71/ 4(,+,-, +, ; >/( ( (,, ,, :((9 J1 -
(., ( ((( ,-( '- % * $ % * & & + +--+ Hizmetlerin Vergilendirilmesi J1 21 :,( ,( ,/, -
(., ; - 12/9 +,/,9 .,9 :,, 8,2(+ '( .(4(.+ -(.( 8,2(+, =(=('(., ( 23 ;,:-(+( ,( ;( + ;,:-(+ ,+;+ '(6,2( +4, 411-+ *,:-(+ '- 11 & / -
(., (9 +(.,- '( +(.,- .2 ;( ,( - ,+;+ , (-( (, ( +-- 9 2/ ;,:-(+,I 4, (2, 23-9
;:-9 ((( ,-(9 ,-9 4, (2, 23--2 +;; + (+-( 6,4, (,( ( 6(=(( (4,(/(, 4(,+,-, +, H+( 2 9 ,;/+ +(.,-(,( ,, , ;,:-(+( ,( 21+ , - +(,( ,=, 23 ;,:-(+( '(6, ( ,.+,. ( ,-, +, 59 - 0 1 ,.+,. 12614,-(., ,=,I 122
;,:-(+, 21+ , 4, - +(, ,=, 23- 7-. '( ;,:-(++( 21+ 82 - 7-. 6((, 59 - 0 C1+ , - +(, +4,,I ,-(+6;9 , 2(,9 1, '( , -((:, 21+ 7 / ,( 21+ ,=, ( 411 4, 8,- 21+ ( , - .+,( 8,2(+ 6>.+(( 14((,, ,8 ( (+-(+( , 59 md12). J1 21 (,,( ; -(, ,( ,6,, 7 (( 71 =. , 7+ :(, ( 114,, • KDVK’nun bir çok maddesinde hizmet ithali ,8 (., 1- 4,,+( 1 41 '- +- 23-- + 11 4,,+(9 ;,:-(+ ,+;, ,8 (., ( ,2(J ( -1,- 7-2 , ,(/( 23 / 11 NQ / -
(., =(=('(., ( ,2(J ( ,8 ( ,-, .2 ;,:-(+(, -. 6((+,, 41 ( ,-(+( ,27. • 11 N / -
(., ( ;,:-(+( =. ,2(J ( 23 , (-, 3.- .7 ((/( 6(, +1+1-1 +1 1 :((-(, + 271-1 (.. .>:6(, , +,/, , (+-( ,( ,6,, 7 ,2( 23 .(2;+ '( 7- ;/- ,2(J ( '(6,( ,,-(., 6(((/(+, , - ( ,. " # - ((8(,, ,2(J ( -1,- 7--. ;, ( 1261- . 23/ 11 P /1 -
(., ( :((-, +, 1 :((-( ,( ,2( 9 - ((8, ,2( ,=, ( ,-(+6;9 , 2(,,9 1, -((:, '( , -((:,, 411--. ;(, ( '( 6((, 6> ( ,( ;( (9 '(6, / (-,2(+ + -. -/29 '(6,2( +4, , (-(( +8 7 '(6,, > (-(., ( .71-1 +1+4,-( 2(+,., '(,-, +, . ,-(+6; '- ;(- 6(=( , ,( ;(- ( + :( 28 -
( ( 41 '- . (/( 6(=( , ,( ,=, 1 9 + :( , ,( ,=, ,.( ,2(J ( -1,- 41 ( ,-(, ,+((, 7
29 2( '(, ,, -+ 1 6>( .71-11 1261-.9 ,2(J ( -1,- 7-2 2, +- - ((8 .++ . 2( '(6,( ,,-(2( , ,(, , 2(, =-.: 23+ '(6,2( +4, , (-( ,( . 411-+ ,2( 41 2(+,.,, hizmetler ,=, ) 71 (( (4,, ( 23+
:((-( ,( 1- + C3 :((-(2( 6>(9 ,2(J ( -1,- 7-2 '( , 2(, 411-2 - ((8(, J1 N / -
(., 3.- 23+ ;,:-(+(, '(6,.,, ;,:-(++( 82 +8 .71-1 .8+2 4(2 ( ,,3 ödenmesi gerekmektedir.
5.2.2 - Elektronik Ticaret ve KDV
27
(! (F = 034 J A !%9- 3 ? $N! > %..:
28
Bak. Medeni Kanun md.19. 29 KVK, md 9
123
('/1+ .,.+(-(,9 - +(.,-(, '( >:(,( ( ;,:-(+ ,8 4 2 >= ( ( . ;,, ( 6(=(( +,, >(-( ( 6(, +,,-, +, 1 23 ,=(,., (9 >(, 4, ;,:-(+, (( ( '(6,( ,,(/(, ;1.1.1 , (-, 23 , ,, 411 11 2( '(2 ;,:-(+, 23 2( (.. 4(,(-, +, (+7, +,/(+ 41 +,/(+ 23. (, +,-(+( , 1 .(4(3(9 . 7+- , - '( ;,:-(+ +,/(+, 6>: > ( - 71 ,((,, 41 =(=('( ( 6>: ( 6(=,,-(., ,;+,2/ 7+2 =-+ (+7, +,/(+ ,( 4,,+( 1261- 7+2 =4,(/( .71 4 2 >= ( 23 , (-, ,+(,, '( , (-( +8 7 ,-,,( 4 411-+ '( 4(:(, .+ '(6,(,( +4, 7 , (-( - +(.,-(, '( ;,:-(+ ,8 7- :(( ,, +(67,2( 2-+ 1 , (-(, 2 (, '(6,(-( . ,=(,., ( ((+7, 7+- 6(=(( +,,-(.,, '(6, ;111 =. >(-, 4, .71 2+-. 4((-(-(+( , (+7, +,/(+( 4+ .71 ((. - +(.,-(, '( >:(,( ( ;,:-(+ ,8 ,( ,6,, 7 4((-(+( , 034 ' 034 " ! 2 ! = A
034
@
>
+0340 :/ =
A
" ! 1 " " 034
/ >+(., , (-( ( '(6,2( +4, 4, , (-, 4, ( 8: (8 '(6,2( +4, +1+1--. '(2 + - ( '(6, --. ,=, .>: 71.1 , (-(, ;6, ;( ( ;6, ( +8 '(6,( ,,(/(,, = 1 4-. '( 41 1 + - ((/( 4(,-.(-(., 6((, (-(, (( ( '(6,( ,,(/(, 71.1 8 1 41 ( , ,, ;( ( =,8+( '(6,(-( '(2 ;,= '(6,(-(-( ,., =7 2 .(+, *( ,,
11- (4(+ 7+- 71-.1: (+,( ,, ,=, :1 ( ,-(: .,.+(-, ; >:(+ 4,6, '(,,( ( 4(,+, ,, :((9 ;,:-(+( =. , (-, 23 2(, :((2( J1 N / -
(., ; - ( 6>(9 ,2(J ( ((( ,,( , (-( ( ,2(J ( 23- 41 ( ,-(+( , 1 :((-(9 , 4 + 21+
,8 ( ,( '(2 21+ 2 ;,:-(+(, ( ,2(J ( '(6,( ,,(4,(/(, (, ( 4, -2 ('(, , 411-+ /9 '(6, , (.,, 271- '( ++4,+ 9 ;,:-(+, 21+ ,8 ( ,-(., '(2 ;,:-(++( 21+
82 -. ;(, ( ;,:-(+(, ,2(J ( J2( +4, +1+1--. ,(., 4(,-.(-, +,30.
30
977%..6 --:6%
124
(+7, +,/(+ ,( 4,,+( . >+(., , (-(, 226 /9 ;,:-(+ +,/(+, ( >(-, 6(, -(( 2 ( ,(/(, +;-, ( ,-(+( , 1 +( , . 4, (, ( 6(, -(., '( ((+7, +,/(+, 6(, ,-,, (6((-(-(., ,=, 2 , (-, 4, ( 8: ( +8 '(6,( ,,-(.,( 27 =/ 1261- 7+ -. gerekmektedir31 1 =(=('( ( +/ ( >(-, - ; >/( ( ,8 ( , ,, 6,4, ;( , (-, 4, (: '(6,(-(., .71/11 .2/ '( + - ((/( 4(,-.(-, 1 '(6, .,.+(-(,( 2(( +,,-(., 7/+ 1 71 >(,( 19 - '( hizmetlerin tüketildikleri yerde vergilendirilmesi ilkesidir. Bu ilkeye göre, mal ya da ;,:-(+( ;6, (, '(6,(-( . ,=(,., ( +(.,-G,8 ( ,-, ,.( .>: 71.1 , (-, '(6,( ,-( ; 7 (2( ,+ 7- . 41 1261- +(7, ( @' ,(.,A 5(.+,+,7 W,/,3(0 7 -+ '( - +(.,-(, ,=, 1261-+ 11 .71/1 7 ,;/+ '(6, ( ,.+,. ( ,,( ,+;+ '(6,2( +4, +1+1-+ 2 ,(, ;,:-(+(( '( .2. (( ( (+, 4,
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
;: -. ; ,.4(+, 7/ ,(, . -(+( , /' 0
31
B
034
125
(+7, +,/(+ =(=('(., ( ;,:-(+ ,+;+ =. .71=
((( ,,,( , ,,, 2- 6, ,-(., 72 ; .
((( ,,(4,-(., =. 6((, , • - ((8(,, ;,:-(+ ,+;+ • ,;, + (+,/,(, ;,:-(+ ,+;+ *,:-(+ ,+; ( ( , , - ((8, ,.( '(2 - ((8 7-- 4,,+( '89 (( 6,4, 11-. >6 +(-(2( .;,3 4, 4,,- ,.( ;,:-(+ ,+;+ 72.2 7 '(6,, ,6,, '(6, , (.,( 2+-. 4 / ,, 2>+(- 411-+ F *,:-(+, .1 2, ;,:-(+, ,;= ( ( '( -1,- 7-2 , ,, .71-1 +1+1-. 1 1261- 4, 4 (2( ;,:-(+ ,;= ( ( , , 41 , (- 72.2 7 '(6,2, - ((8,2(+ +(.,. (++,-( .1(+,2( ,( (, '(6, , (.,( 2+- 2 - +1+1-+ *,:-(+ ,;/+=. 4, , 2(,( '(2 .4,+ 4, 2(( .;,3 7- ;( ( 41 1261- 6(+, ,, ,'( 8(+( 72.2 +,/(+, /2 / (+,.,, 7 11 =+ F *,:-(+, ,+; ( ( , ,, '(2 4 4, / '(6, ( .71-1 +1+1-. 1 1261- 4.,+ '( 3+, 7-. 2. ;,:-(+ ,;/+=. ,'( 8(+( 2 (-( ,, ,=, >:(,( = '( 7+ >=(+( ;,:-(+ +,/(+,, 5,;/+0 +( ', ( ,/, ,+(,+( 7 11 .>2((4,, O " P ! = A 4 ! !
D !
$ !
" 1 ,0 ,, ,- +(77?,., (, 6(, -(( .71/1 7+2 = >(-, (, ,-( ( 4, +(.,
( 4: ;( ( - '( ;,:-(+ . , 6(((.( 2- 247-. C: >/(, 4> -(, ( ( 4(,+, ,, :((9 ,+39 (6,9 6:(+(9 - :, .(+,9 4,6,.2 376-9 .,(- 8,-, '( 4(:(, (, . 7+- .+ -.9 2, /(+, 2 4( (.,: 7 3 4,6,.2 .4,+ ,.,( '(2 4(:(, 4, 7+- +-. - - 411-+ 1 ( .2. ( 5,+6,4( 677 .0 7 ,.,-( ,,-(+( , 1 ( 6(((.( 2- , - '(2 ;,:-(+ +- 12--+ 11 4,,+(9 >:(,( '(6,(-( =. 9 41 (, ;,:-(+( 6,4, ((( ,,-(., 6((+,, (, (, 2 4 2 >= ( 41 6>-(+( , "( &2 J 1 P 1/1 -
(., ; - ( 6>( - ((8(9 23+ '(6,2( +4, , (-( :(, ( ;(.3 +- (( '(6,., (9 1 .,( ; - 7- =9 8,2(+(,( ,, , 7 > ( ,(, '(6,(, , ,(4,,( ,,- ; 24,-(., (.. ,, , + 2/I
126
- KDV’ nin fatura veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde mal veya ;,:-(+, 4( (, ( 2 7 6>.+(,-(.,9 F C1 :,( ,( 4(6((, 2. (8+((( , (-, 7-.9 gerekmektedir (md.29, md.34 ve md.54). 2 -('/1+ 2+ .,.+(-, ( ((+7, 7+- 6(=(( ( '(6,2( +4, , (-(( ,, , J, . , ,,- 71.1 23/ 2+ ,:- ,( ,6,, 7 11 41 . (/( (,,-(( 2(+,,-, +,32.
5.3 - Damga Vergisi Damga Vergisi Kanununun (DVK) 1 inci maddesi hükmüne göre, damga vergisinin 71.1 1 (, 50 .2 +47 2( girmektedir. Elektronik +,/(+, +(-( +(,.+,(, ( 4,, ( 41 +,/(+ ,( ,6,, , (-(, + 1- ((+7, 7+- 6(=(( -(., , 1 , (-(( ;11, 6(=(, : ++, ( + 4 2 >= ( + :((-(., ,;+,2/ 7+ / ,=, -6 '(6,.,, 71.1 41 3( 7 /+ >:6(, ,9 .>:( -((
-6 '(6,.,( +4, 411-+ (+7, 7+- 23 .>:( -((, ;11( 6(=(, .2-. .2/ :((-((, 23-. ;, ( 7+ :((( 4, + 7- -6 '(6,.,, 71.1 6,( 4, , (- ( ( .>: edilemeyecektir. C1 2( . ((( ,-(9 , (-(, ((+7, 7+- 23-.2 4,,+( 2 -6 '(6,.,, >(-,, 2,+,(/(, 7+2 =-+ 11 4,,+(9 -6 '(6,.,, 2(, 7+- 12-. - - 74,(/(, ( 11+1-- *++ ; >/( (,,( @bit vergisi”nin elektronik ortama 12- 4, =( ,+ -6 '(6,., 7 ,+(( ,,-(., - - -6 '(6,., ,( 4+ ,( 4, 71 9 ,( '(6,( ( 7 11 6,4,9 '(6,(-( ; ;6, (2( ,+ 7/ .711 1 J1 71 ,( ,6,, ,/, -
(.,, .7 8. ; - , 6,4, ,B “, % - . % - $ && & # tutulur.” J1 21 (,,( ,/, -
(., ; - 4, 4 + 7 ((( ,, ,, ( ,2(J ( :((( + ,( ,2( :((-(( 4,,+( ,2(J ( , (-( 71 + -6 '(6,.,( +4, 411 11 7+2 =-+ (-, 4, .71 7+2 =-. 4((-(-(+( , 71 ,( ,6,, 7 :(, ( 11-. 6((( 7+9 2.
:((-(( ( :,2 ( - 6 - , (-(, ( ;, + (+,/,2( 1 -. ;: -. ,=, 6((, >(-(, -. *,:-(+( 6 - '(6,.,( +4, (, , - (6,., 11J 6>( 6 - '(6,.,, 71.1 @( 2A 6,-(+( , 2 +4,,, ,.( ;( + -
( '( 2-(+(, 3. ; -( 4- +5 0 1 ,+,49 ((+7, 7+- 6(=(( +,,(/( hizmet ticaretinin mevcut düzenlemelere göre gümrük vergisi ve genel olarak gümrük -(':1+ =. 4, .71 2+-. 4((-(-(+( , #,:,, - +,/(+, ,( ;,:-(+ +,/(+, =. ((+7, +,/(+, 6 - -(':1+ ,( 4+ >(-, .71 27 =-. 4((-(-(+( , 1 9 .2. (, +,/(+, 71.1 2 ((( ,-(, 23-. - - (, , 2. ( ,( ,6,, .71 +(-( ( 41 (, 6(((.( - '( ;,:-(+ .8 -. ,=(,., ( - + ( ,(-(-(., ( 2-+ 1 4(,.,:, 4(4(, ( ;(,= -(':1+ ;(- ( 11.. - ; -(,, 1261-. 4: +((
+(( 27 =-+ C1 4(,+, ,, 6,4, A 6 - '(6,.,( +4, 411-+ 2. (, @( 2A 7 ,+(( ,,(-(2(/(, 6(( 7 41 ( ,-(+( , H+( 2 9 4, =7 .2. 2 :- 8,:,, - (, ( ( +,/(+( 71 7-+ H(,9 4, 4,6,.2 376- +((+ /2 , ,.( 4,6,.2 732- .1(+,2( +(-, ( ,(4,(/(, 6,4, 3,2. ,.(+(( 732- ; ( .+ -. - - 11- .2. 4, .>: 71.1 7 11 ,=, 6 - '(6,., -. 6 (-( 6(-(2(/(+, ,/, ; ( ,.( ,+; ( ,( .>: 71.1 program disketleri ,=, -1++ (, ( 6 - '(6,., > (-, 7/+ 1 11-1 .2. ( (;,( 4, (4(+ ( ,+.,:,,( 27 =/ =+ H+( 2 9 - +,/(+, (-,:, ( +8 7 11 - ,8((, '( ,/(+ (( -. 5 F General Agreement on Tariffs and Trade) hükümlerine, hizmet ticareti ise Hizmet ,/(+, (( -. 5 F (( 6((-(+ 7 ( , (',/(.0 1 +4, , 2. (, - 2 ;,:-(+ +(67,(, ( ;6,.,( 6, ,, (+, :- 41 (, ;6, - ; -(,( +4, 7/ = (, , 128
1 2- >(- + -+ %,9 - +,/(+, 6 - '(6,(,( +4, +1+11( ;,:-(+ +,/(+, ( ,.( 4, 4 ( ( ;,:-(+ .1- 71.1 (, , .- 6(+,,(4,-(+( , ,( +8+9 ((+7, +,/(+, 7+7 -;,2(+, 6((, .7
((/( 6 =+ 1 11-9 11. :((-((( 23-. 4(, + 4- ;,:-(+( ( .71 27 =/+ H(, (-,: ( ;, ;(-( + - (( ( 4/9 47. / 11-11 '( 4(:(, 8,. ;,:-(+(, 2 + -(., 4(,
+ 2(,( 6(+,,-(.,( 4- + 2 (, (9 . ;,:-(+(,9 - ;,:-(+(, ,=, ( 6(( 41 , (, 23/ , ,( ( 411-. 6((( ,+(,( 6((.( ;,:-(+ , (+-(.,, ,+(,(, 71.1 4: 1 6(+,,-, +, +((+ 7+- 2 + ( 41 + 8,2(+( ( 6((, ,+(,(, -('/1+ 713 7- 4(,(-(., ve bunun kontrolü güçtür.
129
6. SONUÇ ,, ,- +(77?,., ( 6(,( 7+ >(-,, '161- ,=, 41 6(=(( +,,( (',-9 +(((, ,/ 41 2 6(=(( +,,( ( >(-, 6(, -( 7 ((( ,,-(+( , (=(+( 4,, ,- +(77?,., '( 411 .7-1+ 2.-. 7 +((+ '( ((+7, +,/(+ ;(-( + - 6(((.( 232 (, +,-( 37+.,2(, + -+ H - : (, 2 :2 9 4,, ,- +(77?,.,,9 11.. +,/(+ '( 2+- ,, ,(,, '( 6(( 7 2 (77-,., (, (, ,-, 2> 4(,(2(/(,, >6>-( - 4 .2-- 74( -( '( +((+, '(6, 37,+,. '( '(6, ;111 >(-,
(, ,-(( 27 =/ 3;(.,: , H/(,(9 +(77?, 6(, -(( ;(- - ((8(( '(6, ( =-G'(6, =- 71.1 2(, 72 .-+ ;(- ( '(6, , (.,, ((+,- 7 6 =( +,-(+( , 2/9 +,/(+9 8,. '( 4(:(, .+- >(-, 7 7+ -. '(6,2, 11.. 2+- '( +,/(+ (+,(2( >(-, 4, 8+> ;,( 6(+,-, +, 1 6(, -( 4(4(, ( (( . 41 71 4, 2 ,.,, ( 6(+,-, '( ((, .(-2( 6,4, -74,,+(., 2 .( (+,- 8+>(,, '(6,(2(4,-( ,,.,2+,8(,, . - + % (6, (4(+, ,( - / (( 4>2( 4, 6(, -( '( 26 7-1 +1 *
,,.,2+,8(,, . -+ ,4(+ (, , (+7, +,/(+ (( . '(6,( ,-( ; 4> - ,( 4+ .71 27 =-+ ./ >:(+(-( 6((,.(9 ;(- '(6, 3.+. = -(+( ;(- ( 41 3.+ ;6, (, ( 32 / .711 6 (-( 6(-(+( , W.+ ((, 2(, 11- ;6, ,((( 6>( 32 / '(6, ;1111 >/(,, 71 . 2( -+ 1 >/(, 4> -( ( ((+7, +,/(+, '(6, , (.,9 '(6, 37,+,. '( '(6, ;111 :(, ( 7. (+,(,,9 6(( 7 -('/1+ 23-2 (.. 4, 2 - (( 8 ( ,(/(+, 1 2 - +(-(, ( ( '(6,(-(, (77-, 8,2(+(, ,:(-(., 6((+,, 2 411-+ ; = 4, ,8 (2(9 @(77-, - . (/, ( (77-, 8+>( 4,,/, ((/( ( 4(,(2,/,,( .;,3 7-9 '(6,(-( 41 - 2 +(67, ( ((( ,,-(-(, ,A 2 2 - >: 71 +1-+ 1 .(4(3(9 ((+7, +,/(+, (77-, '( +(77?, ,-,(( 4(,(( 7- .(2,, (, +,(4,(/( '(6,(-( 1261- =-. 6((, (+7, +,/(+( 1261 4, '(6,(-( (?,-,
711 '(6, , ((, +8 2 ,:(-(., '( ;: 71-. 6((+,, ++ -.: , >/(, 368+ 23 ((( ,-((, ( 2- 6, ,-( ( 23- '( (.. ,+,4,2( @+(7,A 2> 4. ((( ,-(( (, ( ,+(( ,,-(., - - 1 ,+(( ,-(, ; 7 11 ;(-( 4(,+,-(, ,