COSTOS ESTANDARES Y ANALISIS DE DESVIACIONES

COSTOS ESTANDARES Y ANALISIS DE DESVIACIONES Costos estándar y análisis de desviaciones Capítulo 19, Contabilidad Administrativa, Jiambalvo Al inic...
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COSTOS ESTANDARES Y ANALISIS DE DESVIACIONES

Costos estándar y análisis de desviaciones Capítulo 19, Contabilidad Administrativa, Jiambalvo

Al inicio del año, Darrington Ice Cream presupuestó costos de materiales a $2 el galón. Durante el año, la compañía produjo miles de galones y el costo de los materiales fue aproximadamente $2,200,000. Linda Evert, directora de operaciones, inmediatamente convocó una junta con el administrador de la planta y el supervisor de producción. Linda abrió con una pregunta que les llamó la atención: "¿Qué está sucediendo? Nuestros costos reales están 10 por ciento arriba de lo presupuestado". Los dos funcionarios le aseguraron que el incremento en costo no se debía a desperdicio en el uso de los materiales. El administrador de la planta tenía confianza en que el aumento en los costos era el resultado de un aumento repentino en los precios del azúcar y la leche. Dijo: "los cambios en los precios están fuera de nuestro control, habla con la gente de compras, ellos me respaldarán en el aumento del precio". Linda regresó a su oficina y continuó pensando en la situación. "Lo que realmente sería útil", concluyó, "sería un reporte que desglose el aumento en el costo de los materiales en dos partes: la parte resultante de usar más material

Starbucks usa los costos estándar Cuando pensamos en compañías que utilizan el costeo estándar, llegan a nuestra mente compañías fabricantes como Boeing y General Motors, y fabricantes de productos químicos como Dow Chemical. Incluso las compañías de la industria de servicios de alimentos utilizan el costeo estándar. Vea en el video del CD interactivo los detalles de cómo usa Starbucks el costeo estándar para controlar los costos del grano de café en su operación de tostado, del planeado y la parte resultante de pagar un precio más alto que el planeado. Me pregunto si Jane, del departamento de contabilidad, puede ayudarnos con los cálculos.

Afortunadamente Linda está en lo correcto. Un contador puede ayudarla con los cálculos necesarios y finalmente ayudar a la compañía a elaborar un sistema de costeo estándar. En tales sistemas las mercancías fabricadas no se registran al costo real del producto sino al costo que se debe incurrir para producirlas. A este costo se le denomina costo estándar. La principal ventaja de un sistema de costeo estándar es que permite a los administradores comparar las diferencias entre el costo estándar y el real. Estas diferencias se denominan desviaciones del costo estándar. En el caso de los costos de los materiales, las desviaciones del costo estándar se distinguen entre la desviación resultante de una diferencia entre el precio real y el precio estándar y la desviación resultante de una diferencia entre la cantidad real de materia prima y la cantidad estándar. Los sistemas de costeo estándar también generan desviaciones en la mano de obra directa y los gastos de fabricación. La administración investiga las desviaciones grandes o poco usuales para determinar si la producción es ineficiente. En caso de existir un problema se podrán tomar las acciones correctivas. De esta manera, los costos estándar juegan un papel importante en las operaciones de control al igual que para determinar los costos del producto. Este capítulo explica estos dos usos de los costos estándar

COSTOS ESTÁNDAR El término costo estándar se refiere al costo que la administración considera que se debe incurrir para producir un bien o servicio bajo las condiciones previstas. Una empresa que fabrica herramientas puede fijar un costo estándar para la producción de un martillo, mientras que un banco puede fijarlo para el procesamiento de un cheque. En los siguientes ejemplos nos concentraremos en el costeo estándar en un entorno de fabricación, pero mucho de lo que aquí se explique será aplicable a las compañías de servicios, como los bancos, que también usan los costos estándar.

COSTOS ESTÁNDAR Y PRESUPUESTOS Algunos contadores utilizan indistintamente los términos costo presupuestado y costo estándar. Sin embargo, el término costo estándar se refiere al costo de una sola unidad, mientras que costo presupuestado normalmente se refiere al costo, al estándar, del número total de unidades presupuestadas. La información contenida en los presupuestos debe ser compatible con los costos estándar. Por ejemplo, suponga que el costo estándar de una unidad de producción es:

Costo estándar por unidad Materiales directos (2 lb a $5 la lb)

$10.00

Mano de obra directa (3 horas a $10 la hora)

30.00

Gastos de fabricación ($5 la hora de mano de

15.00

OBRA) Costo estándar por unidad

$55.00

Si el presupuesto de compras de materiales directos indica la compra de 5,000 libras de materias primas, el presupuesto debe mostrar un costo esperado de $25,000 (es decir, 5,000 libras al precio estándar de $5 la libra). De igual manera, si el presupuesto de mano de obra directa se elabora para un nivel de producción esperado de 1,000 unidades, éste debe indicar 3,000 horas de mano de obra con un costo de $30,000.

ELABORACIÓN DE LOS COSTOS ESTÁNDAR Los costos estándar de materiales, mano de obra y gastos de fabricación se elaboran de varias formas. La cantidad estándar de materiales puede estar especificada en los planes de ingeniería que proporcionan listas detalladas de las materias primas necesarias para la producción. En algunas compañías la cantidad estándar de materias primas está especificada en recetas o fórmulas. Éste es el caso de las pastelerías comerciales grandes y otras compañías que fabrican alimentos. El precio estándar de los materiales se determina con las listas de precios que proporcionan los proveedores. La cantidad estándar de mano de obra directa se puede determinar por medio de estudios de tiempos y movimientos realizados por ingenieros industriales. En los estudios de tiempos y movimientos se determinan las horas de mano de obra estándar con base en la observación de trabajadores en condiciones de trabajo simuladas o reales. Las horas de mano de obra estándar también se pueden estimar con un análisis de la información pasada. Por ejemplo, suponga que una compañía elaboró la siguiente información sobre producción y horas de mano de obra. Tomando como base esta información, el tiempo promedio para producir una unidad es aproximadamente 3.10 horas (28,600 horas -:- 9,225 unidades). Si la compañía no prevé cambios importantes en el proceso de producción, este promedio se puede usar como la cantidad estándar de mano de obra. Sin embargo, si la compañía

ha sufrido ineficiencias en el pasado, basar los

estándares actuales en el desempeño pasado dará como resultado estándares que no reflejan prácticas de producción eficientes. Las tarifas estándar del salario de mano de obra normalmente se fijan con las tarifas que la administración espera pagar a las diferentes categorías de trabajadores. En muchos casos las tarifas de los salarios se fijan igual a las tarifas especificadas en los contratos de trabajo. La elaboración de los costos estándar para los gastos de fabricación implica procedimientos similares a los que se utilizan para elaborar las tasas de gastos de fabricación predeterminadas que comentamos anteriormente en este libro. Dividir el monto de gastos de fabricación pronosticados entre la cantidad estándar de la base de distribución da como resultado un costo estándar de los gastos de fabricación. Por ejemplo, supongamos que una compañía pronostica que incurrirá en $60,000 de gastos de fabricación si trabaja 5,000 horas de mano de obra estándar. En este caso, la tasa estándar de gastos de fabricación sería $12 por hora de mano de obra estándar. En las compañías que utilizan el costeo basado en la actividad, los costos estándar se elaboran para varios impulsores de los gastos de fabricación, como número de preparaciones, número de órdenes de

compra y número de envíos recibidos.

Estándares ideales y estándares alcanzables En la elaboración de los costos estándar algunos administradores enfatizan los estándares ideales, mientras que otros enfatizan los estándares alcanzables. Los estándares ideales se elaboran suponiendo que no habrá obstáculos en el proceso de producción. Por lo tanto, no permiten la descompostura de equipo que podría aumentar el número de horas de mano de obra, o defectos en las materias primas que pueden aumentar la cantidad de materiales necesarios para la producción. A los estándares ideales algunas veces se les denomina como estándares de perfección ya que enfatizan la producción en un entorno "perfecto". Sin embargo, si una compañía espera fallas ocasionales en el equipo, sustitución ocasional de trabajadores inexpertos por expertos y algunos defectos en las materias primas, entonces los estándares se deben fijar a un nivel que permita el costo de estas circunstancias. Actualmente, los estándares alcanzables son costos estándar que toman en cuenta la posibilidad de varias circunstancias que pueden ocasionar que los costos sean más altos que los "ideales". Los administradores que apoyan los estándares ideales consideran que motivan a los empleados a luchar por tener el mejor control posible sobre los costos de producción. Argumentan que si el costo de los defectos y las descomposturas se incluyen en los estándares, el resultado será defectos y descomposturas aceptables en lugar de hacer un esfuerzo para eliminarlos. Sin embargo, debido a que no permiten desviaciones esperadas de las condiciones ideales, los costos ideales pueden no ser útiles para la planeación. Si las descomposturas de equipo y los defectos son un "hecho de la vida", entonces tiene sentido planear los costos relacionados con ellos. La mayoría de los administradores apoyan el uso de estándares alcanzables.

ENFOQUE GENERAL DEL ANÁLISIS DE DESVIACIONES Las compañías que tienen sistemas de costeo estándar pueden analizar la diferencia entre un costo estándar y uno real, denominada desviación del costo estándar, para determinar si las operaciones se están llevando a cabo de manera eficiente. El análisis denominado análisis de desviación normalmente desglosa la diferencia entre el costo estándar y el real en dos componentes. En el caso de los materiales directos, los dos componentes son las desviaciones en el precio de los materiales y en la cantidad de los mismos. En el caso de la mano de obra directa, los dos componentes son la desviación en la tarifa de la mano de obra y la desviación en la eficiencia de la mano de obra. Y en el caso de los gastos de fabricación, los dos componentes son la desviación en el volumen de gastos de fabricación y la desviación controlable de gastos de fabricación. El análisis de desviación ayuda a las compañías a controlar las operaciones destacando los posibles problemas en las operaciones. En las siguientes secciones examinaremos los cálculos de las desviaciones de National Compound Company, productora de un compuesto de hule sintético que se utiliza en operaciones de moldeo. El costo estándar de un tambor de 50 galones del compuesto (la unidad de producción estándar) es el siguiente:

DESVIACIONES DE LOS MATERIALES La diferencia entre el costo estándar y el real de los materiales se puede dividir en dos desviaciones de los materiales: una en el precio de los materiales y otra en la cantidad de los mismos. Las fórmulas utilizadas para calcular las desviaciones aparecen en la figura 9-1 y se explican a continuación.

DESVIACIÓN EN EL PRECIO DE LOS MATERIALES La desviación en el precio de los materiales es igual a la diferencia entre el precio real por unidad del material (AP) y el precio estándar por unidad de material (SP) por la cantidad real de material comprado (AQP). Desviación en el precio del material = (AP - SP) AQP Veamos cómo calcula esta desviación National Compound Company. Suponga que la compañía compró 200,000 libras de material y realmente pagó $9.90 por libra, en lugar del precio estándar de $10. En este caso, habría una desviación favorable de $20,000 en el precio del material. Desviación en el precio del material = (AP - SP) AQP = ($9.90 - $10.00) 200,000 = ($20,000) favorable

En las fórmulas para la desviación presentadas en este capítulo, las desviaciones negativas serán favorables y las desviaciones positivas desfavorables. Sin embargo, en lugar de concentrarse en el signo de la desviación usted puede simplemente recordar que: •

Los precios o cantidades reales más altos que el estándar se denominan desfavorables.



Los precios o cantidades reales más bajos que el estándar se denominan favorables.

DESVIACIÓN EN LA CANTIDAD DE MATERIAL La desviación en la cantidad del material es igual a la diferencia entre la cantidad real de material usado (AQU) y la cantidad estándar de material permitido para el número de unidades producidas (SQ) por el precio estándar del material (SP): Desviación en la cantidad de material = (AQu - SQ) SP Supongamos que National Compound produce 450 tambores de 50 galones de compuesto para moldeo. La cantidad estándar de material es 400 libras por tambor. Por lo tanto, la cantidad estándar de material permitida para las 450 unidades producidas es de 180,000 libras (es decir, 450 tambores X 400 libras por tambor). Recuerde que el precio estándar del material es $10 la libra. Siendo así, si se utilizaron en realidad 181,000 libras de material, la desviación en la cantidad de material es $10,000 desfavorable. Desviación en la cantidad de material = (AQu - SQ) SP = (181,000 - 180,000) $10 = $10,000 desfavorable

¡Usted obtiene lo que mide!

El gerente de compras de una gran empresa fabricante del Medio Oeste hacía un recuento de cómo había identificado el material nuevo que podría resultar en más alta calidad y ahorros de costo para la compañía. Pero el material costaría un poco más que el precio estándar del material actual inferior. Comprar el material nuevo haría que el departamento de compras se viera mal, ya que se le atribuiría una desviación en el precio del material. Todos los ahorros en la fabricación serían crédito para un departamento de fabricación. Adivine qué sucedió: la compañía se quedó con el material inferior. Este ejemplo demuestra que poner demasiado énfasis en las desviaciones de precio al evaluar el desempeño puede dañar la rentabilidad de la compañía. En lugar de concentrarse solamente en las desviaciones del precio de compra, los administradores deben también evaluar el desarrollar relaciones sólidas con los proveedores, cuyo resultado sea entregas a tiempo y problemas mínimos de calidad. En otras palabras se utilizaron 1,000 libras adicionales a un costo estándar de $10 la libra. Note que la desviación en la cantidad de material está etiquetada como "desfavorable". Lo anterior debido a que en realidad se utilizó más material del que estaba indicado en los estándares. Esto se considera un resultado desfavorable puesto que tiene un efecto negativo en la utilidad de la compañía.

DESVIACIONES DE LA MANO DE OBRA DIRECTA Como acabamos de ver, existen dos desviaciones en los materiales: una desviación en el precio del material y una desviación en la cantidad de material. De igual manera, existen dos desviaciones en la mano de obra directa: una desviación en la tarifa de la mano de obra y una desviación en la eficiencia de la mano de obra. Las fórmulas que se utilizan para calcular estas desviaciones aparecen en la figura 9-2 y se explican a continuación.

DESVIACIÓN EN LA TARIFA DE LA MANO DE OBRA La desviación en la tarifa de la mano de obra es igual a la diferencia entre la tarifa de salario real (AR) y la tarifa del salario estándar (SR) por el número real de horas de mano de obra trabajadas (AH). Esta desviación es muy similar a la desviación en el precio del material. Desviación en la tarifa de la mano de obra = (AR - SR) AH

Los estándares de National Compound indican una tarifa de salario estándar de $15.00 por hora. Suponga que la tarifa de salario real es $15.50 y que se trabajaron 1,700 horas. En este caso la desviación en la tarifa de la mano de obra es $850 desfavorable. Desviación en tarifa de la mano de obra = (AR - SR) AH = ($15.50 - $15.00) 1,700 = $850 desfavorable En otras palabras, la compañía pagó $.50 más por hora de lo planeado por cada una de las 1,700 horas trabajadas.

DESVIACIÓN EN LA EFICIENCIA DE LA MANO DE OBRA La desviación en la eficiencia de la mano de obra es igual a la diferencia entre el número real de horas trabajadas (AH) y las horas estándar de mano de obra permitidas para el número de unidades producidas (SH) por la tarifa de salario estándar de mano de obra (SR). Esta desviación es similar a la desviación en la cantidad de material. Desviación en la eficiencia de la mano de obra = (AH - SH) SR National Compound Company utilizó 1,700 horas para producir 450 unidades. Los estándares indican 4 horas por unidad a una tarifa de salario estándar de $15 la hora. Por lo tanto, el número estándar de horas para 450 unidades es de 1,800 (450 unidades X 4 horas por unidad). En este caso la desviación en la eficiencia de la mano de obra es de $1,500 favorable. Desviación en eficiencia de la mano de obra = (AH - SH) SR = (1,700 - 1,800) $15 = ($1,500) favorable En otras palabras, la compañía trabajó 100 horas menos de lo planeado, con un ahorro de $15 la hora de la tarifa planeada.

DESVIACIÓN EN LOS GASTOS DE FABRICACIÓN La desviación total en los gastos de fabricación es la diferencia entre los gastos de fabricación aplicados al inventario al costo estándar y costo de gastos de fabricación reales. La desviación total en gastos de fabricación se puede separar en desviación en el volumen de gastos de fabricación y la desviación controlable de gastos de fabricación.' Las fórmulas de las desviaciones de los gastos de fabricación aparecen en la figura 9-3 y se explican a continuación.

DESVIACIÓN CONTROLABLE DE GASTOS DE FABRICACIÓN La desviación controlable de gastos de fabricación es la diferencia entre el monto real de gastos de fabricación y el monto de gastos de fabricación que se incluirían en un presupuesto flexible para el nivel real de producción. A la desviación se le denomina "controlable" porque se espera que los administradores puedan controlar los costos de manera que no difieran mucho del monto que se incluiría en el presupuesto flexible. Nivel de gastos de fabricación del presupuesto flexible para el nivel real de producción Suponga que National Compound Company espera $15,000 en gastos fijos y $20 en gastos variables por unidad. En este caso, el presupuesto flexible para el nivel de producción real (450 unidades) es $24,000 [$15,000 + ($20 X 450)]. Durante el periodo, National incurrió en $23,000 en gastos de fabricación, por lo tanto hay una desviación controlable de gastos de fabricación favorable de $1,000.

Suponga que National Compound Company espera $15,000 en gastos fijos y $20 en gastos variables por unidad. En este caso, el presupuesto flexible para el nivel de producción real (450 unidades) es $24,000 [$15,000 + ($20 X 450)]. Durante el periodo, National incurrió en $23,000 en gastos de fabricación, por lo tanto hay una desviación controlable de gastos de fabricación favorable de $1,000.

De nuevo, la desviación aparece "favorable" porque el monto real del costo es menor que el monto indicado en el presupuesto flexible.

DESVIACIÓN EN VOLUMEN DE GASTOS DE FABRICACIÓN La desviación en volumen de gastos de fabricación es igual a la diferencia entre el monto de gastos de fabricación incluido en el presupuesto flexible y el monto de gastos de fabricación aplicado a la producción utilizando la tasa de gastos de fabricación estándar. Desviación en volumen de

Nivel de gastos de

Gastos de fabricación

gastos de fabricación

fabricación del presupuesto

aplicados a producción

flexible para el nivel real de

usando la tasa de gastos de

producción

fabricación estándar

Es posible desglosar la diferencia entre los gastos de fabricación variables aplicados al estándar y los gastos de fabricación variables reales en gastos de fabricación variables y una desviación variable de la de la eficiencia de los gastos de fabricación. Y la diferencia entre los gastos de fabricación aplicados y fijos reales se puede desglosar en Una desviación lija del presupuesto de gastos de fabricación y una desviación lija del volumen de los gastos de fabricación. Este "análisis de cuatro formas" de las desviaciones de los gastos de fabricación aparece en los libros de texto de contabilidad de costos. Antes de calcular la desviación en volumen, vamos a revisar el cálculo de la tasa de gastos de fabricación estándar. Suponga que en el inicio de su periodo contable National Compound prevé producir 500 de los tambores de 50 galones de compuesto. Además, la compañía prevé tener $15,000 en gastos fijos de fabricación y gastos variables iguales a $20 por unidad. En este caso, los gastos de fabricación totales son $25,000 [$15,000 + ($20 X 500 unidades)] y la tasa de gastos de fabricación es de $50 por unidad (es decir, $25,000 -i- 500 unidades). $15,000 + ($20 X 500 unidades)

$25,000

-i- Producción esperada

500 unidades

= Tasa de gastos de fabricación estándar

$50 por unidad

Observe que la tasa de gastos de fabricación estándar en este ejemplo está expresada por unidad, debido a que National fabrica solamente un producto. Cuando se producen varios, la tasa de gastos de fabricación se basa en horas de mano de obra, horas máquina, o alguna otra medida de la

actividad que sea común a varios productos. O se puede usar un sistema de costeo basado en las actividades con tasas estándar para cada impulsor del costo de los gastos de fabricación. Cálculo de la desviación del volumen de los gastos de fabricación. Ahora, si Nati anal realmente produce 450 unidades, se aplicarían a la producción gastos de fabricación estándar por $22,500 (450 X $50). Sin embargo, el monto del presupuesto flexible para 450 unidades de producción es de

Desviación en volumen

Nivel de gastos de

Gastos de fabricación

de gastos de fabricación

fabricación del

aplicados a producción

presupuesto flexible

usando la tasa de

para el nivel real de

gastos de fabricación

producción

estándar

15,000 + ($20 X 450)

($50 - 450 unidades)

Desviación en volumen de gastos de fabricación $1,500 desfavorable

$24,000

$22,500

¿Por qué se dice que la desviación es "desfavorable"? Posteriormente regresaremos a esta pregunta. Interpretación de la desviación en volumen de los gastos de fabricación. Las desviaciones en volumen no indican que los costos generales están dentro o fuera de control. Esa señal da la desviación controlable de los gastos de fabricación, como lo explicamos anteriormente. Una desviación en el volumen de los gastos de fabricación simplemente indica que la cantidad de producción fue mayor o menor de lo pronosticado al elaborar la tasa de gastos de fabricación estándar. Cuando se producen más unidades de las previstas, el monto de los gastos de fabricación aplicados a inventario excede el presupuesto flexible porque el monto del costo fijo por unidad se está aplicando a más unidades de las previstas. Considere la tasa de gastos de fabricación estándar de National Compound Company. La tasa de $50 por unidad está formada por $20 de costo variable y $30 de costo fijo. Los $30 de costo fijo por unidad son el resultado de dividir el monto esperado de costo fijo ($15,000) entre la producción prevista de 500 unidades.

Cuando se aplica esta tasa a 450 unidades, se aplica a inventario el costo fijo de $13,500. Es decir, $1,500 menos que el monto del costo fijo del presupuesto flexible (el cual no afecta el nivel de actividad).

Si la compañía anticipó que produciría 450 unidades, el costo fijo por unidad hubiera podido ser $33.3333, y la tasa de gastos de fabricación estándar se hubiera podido fijar en $53.3333.

Con una tasa de $53.3333 por unidad, se hubieran aplicado $24,000 de gastos de fabricación a las 450 unidades producidas y la desviación en volumen hubiera sido cero. La utilidad de la desviación en volumen es limitada. Solamente indica si se produjeron más o menos unidades de las que se planearon cuando se fijó la tasa de gastos de fabricación estándar. Si se produjeron más unidades de las planeadas originalmente, se dice que la desviación es "favorable" porque a menudo (aunque no siempre) más producción refleja una demanda inesperadamente alta por parte del cliente (un resultado favorable). Si se producen menos unidades se dice que la desviación es "desfavorable".

EJEMPLO COMPLETO: DARRINGTON ICE CREAM Apliquemos a Darrington Ice Cream Company la información que acabamos de explicar. Recuerde del argumento al principio del capítulo que a Linda Evert, directora de operaciones de Darrington, le preocupa el aumento del 10 por ciento en el costo del material. El gerente de la planta le aseguró que el aumento no se debía a desperdicio en el uso de las materias primas y las desviaciones en material que calculamos a continuación le proporcionarán un panorama de la validez de lo que dijo el gerente de la planta. Al principio del año, Darrington Ice Cream planeó producir 900,000 galones de helado. La producción del helado requiere varias materias primas (leche, crema, azúcar y saborizantes). Lo más probable es que Darrington elabore estándares separados para cada uno. Sin embargo, para simplificar suponemos que Darrington utiliza solamente una materia prima. Cada galón de helado requiere 0.8 de galón de materia prima con un costo de $2.50 el galón; un galón de helado no requiere un galón de materia prima porque se incorpora aire en el proceso de producción. Además, cada galón requiere 0.125 de hora de mano de obra directa que cuesta $12.00 la hora. La compañía estima que los gastos fijos serán $450,000 al año y los gastos variables $.25 por galón, por lo que la tasa de gastos de fabricación estándar se fija en $.75 por galón [$.50 de gastos fijos por galón ($450,000 -;- 900,000 galones) + $.25 de gastos variables por galón). En resumen el costo estándar por unidad es:

La demanda real durante el año es un tanto más alta que la prevista, requiriendo la producción de 1,000,000 de galones. Darrington compró 810,000 galones y utilizó 809,000 galones de material a un costo de $2.72 el galón para producir 1,000,000 de galones de helado. Se incurre en costos reales de mano de obra directa por $1,573,000 por 130,000 horas reales. Por lo tanto, la tasa de salario real es de $12.10 la hora ($1,573,000 -;- 130,000). Finalmente se incurrió en gastos de fabricación reales por $680,000. En este punto debe usted intentar calcular las desviaciones del costo estándar con la información de

Darrington Ice Cream. Para su mayor conveniencia al trabajar en el ejemplo y la solución de los problemas que aparecen al final del capítulo, en la figura 9-4 aparece un resumen de las fórmulas de las desviaciones; y en la figura 9-5 aparece un resumen de algunas cifras clave necesarias para el cálculo de las desviaciones de Darrington Ice Cream.

DESVIACIONES EN LOS MATERIALES El precio real del material es $2.72 por galón, mientras que el precio estándar es $2.50 por galón. La cantidad real de material comprado es 810,000 galones. Por lo tanto, la desviación en precio del material es: Desviación en el precio del material = ($2.72 - $2.50) 810,000 = $178,200 desfavorable Note que la desviación en precio del material se basa en la cantidad de material comprado, no en la cantidad usada.

La cantidad real de material usado es 809,000 galones. Ya que se produjeron 1,000,000 de galones de helado y la cantidad estándar de material por galón es de 0.8 de galón, la cantidad estándar de material para el total de unidades producidas es de 800,000 galones. El precio estándar es de $2.50 el galón. Por lo tanto, la desviación en cantidad de material es: Desviación en la cantidad de material = (809,000 - 800,000) $2.50 = $22,500 desfavorable

Note que estos resultados apoyan el argumento del administrador de la planta: en cuanto a que la gran desviación en material no se debía a desperdicio de materiales. De la desviación total desfavorable de $200,700, solamente $22,500 se deben a utilizar más material del planeado. La mayor parte de la desviación se debe a pagar por galón de materia prima más de lo planeado. OBRA La tarifa de salario real es $12.10 por hora, mientras que la tarifa de salario estándar es $12.00 por hora. Debido a que se trabajaron 130,000 horas reales, la desviación en la tarifa de mano de obra es: Desviación en la tarifa de mano de obra = ($12.10 - $12.00) 130,000 = $13,000 desfavorable La cantidad real de mano de obra es 130,000 horas, mientras que la cantidad estándar de mano de obra para 1,000,000 de galones es 125,000 horas 0,000,000 de galones X 0.125 horas por galón). La tarifa de salario estándar es $121a hora, por tanto la desviación en la mano de obra es: Desviación en la eficiencia de la mano de obra = 030,000 - 125,000) $12.00 = $60,000 desfavorable

DESVIACIONES EN GASTOS DE FABRICACION El monto real de gastos de fabricación es $680,000, mientras que el monto de gastos de fabricación del presupuesto flexible para 1,000,000 de galones producidos es $700,000 [$450,000 + ($.25 X 1,000,000 de galones)]. Por lo tanto, la desviación controlable de gastos de fabricación es: Desviación controlable de gastos de fabricación = $680,000 - $700,000 = ($20,000) favorable El monto de gastos de fabricación aplicados a producción es igual a la tarifa de gastos de fabricación estándar de $.75 por galón multiplicada por 1,000,000 de galones producidos. La suma es de $750,000. El monto de los gastos de fabricación del presupuesto flexible es $700,000. La diferencia entre el monto de gastos de fabricación aplicados y el monto de los gastos de fabricación del presupuesto flexible es la desviación en volumen de gastos de fabricación, la cual es $50,000. Desviación en volumen de gastos de fabricación = $700,000 - $750,000 = ($50,000) favorable

INVESTIGACIÓN DE LAS DESVIACIONES DEL COSTO ESTÁNDAR Una vez que se han calculado las desviaciones del costo estándar, ¿cómo se usan? Es importante notar que las desviaciones del costo estándar no indican una prueba definitiva de que los costos estén "fuera de control" y que los administradores no estén desempeñándose de manera efectiva. Más bien, deben visualizarse como indicadores de posibles áreas de problema. La única manera para determinar si los costos están o no siendo controlados de manera efectiva es investigando los hechos detrás de las desviaciones.

Para ilustrar, considere nuevamente las desviaciones en el costo estándar que acabamos de calcular para Darrington Ice Cream. En la figura 9-6 aparece un resumen de las desviaciones. Como se indica en la figura, hay una desviación desfavorable de $178,200 en precio de material. ¿Implica esto que el departamento de compras no está haciendo un buen trabajo al buscar el material con costo más bajo que tenga los niveles de calidad deseados? No necesariamente. Una investigación podría revelar que los aumentos de precio fueron inevitables. Obviamente, el departamento de compras puede hacer muy poco si todos los proveedores de la compañía aumentan sus precios. Como otro ejemplo considere la desviación desfavorable de $60,000 en la eficiencia de la mano de otra que aparece en la figura 9-6. ¿Qué factores pueden ser los responsables de esta desviación desfavorable? La primera explicación que llega a la mente puede ser que el administrador responsable de supervisar la fuerza de trabajo de producción no ha realizado un trabajo competente. Sin embargo, ésta es solamente una posibilidad. Tal vez los trabajadores se declararon en huelga y se contrató sustitutos sin experiencia. Estos sustitutos pudieron haber tenido dificultad para cumplir los tiempos de producción estándar permitidos, incluso bajo la supervisión adecuada. Otra posibilidad es que se haya puesto en operación algún equipo nuevo durante el periodo. Los trabajadores pueden simplemente necesitar más tiempo para familiarizarse con el equipo nuevo. Cuál de ellas es la correcta, entre otras posibles explicaciones, solamente se puede determinar por medio de una investigación que determine la causa real de la desviación.

ADMINISTRACIÓN Debido a que las investigaciones de las desviaciones del costo estándar son una actividad costosa, la administración debe decidir qué desviaciones investigar. La mayoría de los casos toman un enfoque de "administración por excepción" e investigan solamente aquellas desviaciones que consideran excepcionales. Por supuesto, esto implica que se debe establecer algún criterio para determinar lo que quiere decir "excepcional". A menudo se utiliza como criterio el valor absoluto en dólares de la desviación o la desviación como porcentaje del costo real o estándar. Supongamos, por ejemplo, que Darrington Ice Cream decide investigar todas las desviaciones superiores a $40,000. Esto implica que se deberá investigar la desviación en el precio del material, la desviación en la eficiencia de la mano de obra y la desviación en el volumen de gastos de fabricación. Sin embargo, la causa de la desviación en el volumen de gastos de fabricación es muy obvia, se produjeron más unidades de las que se pronosticaron cuando se elaboró la tasa de gastos de fabricación estándar. Por lo tanto, la administración solamente tendrá que investigar la desviación

en el precio del material y la desviación en la eficiencia de la mano de obra.

LAS DESVIACIONES HFAVORABLES" PUEDEN SER DESFAVORABLES El hecho de que una desviación sea "favorable" no quiere decir que no se deba investigar. Ciertamente una desviación favorable puede indicar malas decisiones de la administración. Por ejemplo, suponga que aumentan los precios de las materias primas. Para evitar una desviación desfavorable en el precio del material, la administración podría ordenar que se compren materiales inferiores más baratos. Sin embargo, los materiales inferiores pueden dar como resultado defectos no detectados en el producto y hacer que la compañía pierda su reputación como productor de alta calidad. Si se detectan los defectos, los artículos se pueden enviar al desperdicio o ser "retrabajados", Esto llevaría a una desviación desfavorable en la cantidad de material puesto que se utilizarán más materiales para reemplazar o retrabajar los artículos defectuosos.

LA CONTABILIDAD DE RESPONSABILIDAD Y LAS DESVIACIONES Como se indicó anteriormente, la idea central de saber de quién es la responsabilidad es que los administradores sean responsables solamente de los costos que pueden controlar. La implicación de las desviaciones es que los administradores y trabajadores sean responsables sólo de las desviaciones que pueden controlar. De esta manera, un supervisor que puede controlar el uso de los materiales pero no tiene control sobre el precio que se paga por ellos deberá ser responsable de la desviación en la cantidad del material, pero no de la desviación en el precio del mismo. El agente de compras responsable de comprar el material al precio más bajo que cumpla con las consideraciones de calidad deberá ser el responsable de la desviación en el precio.

RESUMEN DE LOS OBJETIVOS DE APRENDIZAJE •

Explicar cómo se elaboran los costos estándar.

Los costos estándar se elaboran de varias formas. Las cantidades de material estándar se pueden determinar por medio de estudios de ingeniería. Para determinar los precios estándar de los materiales se pueden usar las listas de precios del proveedor. Algunas veces se usan estudios de tiempos y movimientos para determinar las horas de mano de obra estándar.

Calcular e interpretar las desviaciones de los material directos. La desviación total de material se divide en desviación en el precio del material y desviación en la cantidad de material.



Calcular e interpretar las desviaciones de la mano de obra directa.

La desviación total de la mano de obra se puede dividir en desviación en la tarifa de la mano de obra y desviación en la eficiencia de la mano de obra.



Calcular e interpretar las desviaciones de los gastos de fabricación.

La desviación total en gastos de fabricación se puede dividir en desviación en el volumen de gastos de fabricación y desviación controlable de gastos de fabricación.



Explicar cómo se aplica el enfoque de administración por excepción a la investigación de las desviaciones del costo estándar.

Debido a que es costoso investigar las desviaciones, los administradores solamente investigan las desviaciones excepcionales. Generalmente se consideran excepcionales las desviaciones que son importantes en valor absoluto en dólares o como porcentaje del costo real o estándar.

PÉNDICE REGISTRO DE LOS COSTOS ESTÁNDAR EN LAS CUENTAS Para controlar las operaciones de las compañías fabricantes y para determinar los costos del producto se utilizan sistemas de costeo estándar. En este capítulo ilustramos el cálculo de las desviaciones del costo estándar y explicamos cómo se pueden usar para evaluar las operaciones. Ahora veremos cómo se registran los costos del producto al estándar en las cuentas de una empresa fabricante. En un sistema de costeo estándar los costos añadidos a las cuentas de Inventario de materia prima, Inventario de trabajos en proceso, Inventario de productos terminados y Costo de mercancías vendidas se registran al estándar en lugar de al costo real. En el proceso para registrar el inventario a costo estándar, también se calculan y registran las desviaciones para que la administración pueda usarlas en la evaluación del desempeño. A manera de un ejemplo concreto, presentaremos los asientos para registrar material, mano de obra y gastos de fabricación, utilizando la información presentada para Darrington Ice Cream (ver la figura 9-5).

REGISTRO DE COSTOS DE LOS MATERIALES Darrington Ice Cream compró 810,000 galones de materias primas. La compañía realmente pagó $2.72 por galón, o un total de $2,203,200. Esta cantidad se registró como abono a cuentas por pagar. Sin embargo, a la cuenta de inventario de materia prima se cargó el costo estándar del material comprado. Debido a que el precio estándar es de $2.50 el galón, el monto fue por $2,025,000 en total. La diferencia entre el costo real y el estándar es la desviación en el precio del material de $178,200.

Darrington Ice Cream utilizó 809,000 galones de material en la producción. El costo estándar de este material (809,000 X $2.50 = $2,022,500) se descargó del inventario de materia prima por medio de un abono a esa cuenta. La cantidad estándar de material fue 800,000 galones. Al precio estándar de $2.50 el galón, el costo del material estándar es $2,000,000. El monto estándar se registró como cargo a Inventario de trabajos en proceso. La diferencia entre el cargo y el abono se debe a la desviación en la cantidad de material ($22,500). Las cuentas de desviación son temporales y siempre se cierran antes de elaborar los estados financieros. A continuación mostramos el proceso de cierre. Note que en este ejemplo tanto la desviación en precio del material como la desviación en cantidad del material son desfavorables y se registran como cargos. Las desviaciones desfavorables están relacionadas con aumentos en los gastos de una compañía y tienen un saldo como débito al igual que las cuentas de gastos. Las desviaciones favorables están relacionadas con reducciones en los gastos de una compañía y su saldo es un crédito. (Fecha) Inventario de trabajos en proceso Desviación en la cantidad de material Inventario de materia prima

2,000,000 22,500 2,022,500

Para registrar material usado en producción

REGISTRO COSTO DE LA MANO DE OBRA Durante el año se trabajaron 130,000 horas de mano de obra real a una tarifa de $12.10 la hora, o un costo total de $1,573,000. El número estándar de horas es 125,000 y la tarifa de salario estándar es $12 la hora. Por lo tanto, el costo total estándar de mano de obra a cargar al Inventario de trabajos en proceso es $1,500,000. La diferencia entre el costo total de mano de obra real por pagar y el costo total de la mano de obra estándar asignado al inventario en proceso es la suma de la tarifa de la mano de obra y las desviaciones en la eficiencia de la mano de obra. (Fecha) Inventario de trabajo en proceso Desviación en tarifa de la mano de obra Desviación en eficiencia de la mano de obra Sueldos y salarios por pagar Para registrar el costo de mano de obra

1,500,000 13,000 60,000 1,573,000

REGISTRO LOS GASTOS DE FABRICACIÓN El registro de los gastos de fabricación en un sistema de costeo estándar es un proceso de tres pasos: 1.Los gastos de fabricación reales se registran en la cuenta de gastos de fabricación. 2.Los gastos de fabricación se aplican al Inventario de trabajos en proceso al costo estándar. 3.La diferencia entre los gastos de fabricación reales y los gastos de fabricación aplicados al estándar se cierra y se identifican las desviaciones en gastos de fabricación.

A continuación se ilustran estos tres pasos. Durante el año se incurrió en gastos de fabricación reales por $680,000. Para registrar este monto se hace un abono a varias cuentas (por ejemplo, salarios indirectos por pagar, servicios públicos por pagar y depreciación acumulada) y el costo real de los gastos de fabricación se carga a la cuenta de Gastos de fabricación. (fecha) Gastos de fabricación Varias cuentas

680,000 680,000

Para registrar los gastos de fabricación reales El costo estándar de los gastos de fabricación se asigna al Inventario de trabajos en proceso, que es igual a los gastos de fabricación estándar multiplicados por el número de unidades producidas. En el ejemplo el monto es de $750,000 (es decir, 1,000,000 de galones X $.75 el galón). Cuando este monto se aplica al Inventario de trabajos en proceso los Gastos de fabricación se reducen en la misma cantidad.

REGISTRO DE MERCANCIAS TERMINADAS En este momento, el Inventario de trabajos en proceso contiene los siguientes costos:

El total de $4,250,000 es igual al 1,000,000 de galones producidos a costo estándar por galón de $4.25. Cuando se terminan las unidades el costo se transfiere de Inventario de trabajos en proceso a Inventario de productos terminados.

REGISTRO DEL COSTO DE LAS MERCANCÍAS VENDIDAS Cuando se venden las unidades el costo del Inventario de productos terminados se reduce y el Costo de las mercancías vendidas se aumenta por el costo estándar de las unidades vendidas. Suponga que se vendió todo el 1,000,000 de galones de helado producidos. El costo estándar es de $4.25 el galón. Por lo tanto, la póliza para registrar el costo de las mercancías vendidas es:

Al final del ejercicio contable se tiene que cerrar las cuentas temporales de desviación. Como práctica general, normalmente se hace con un cargo o abono de las desviaciones al Costo de las mercancías vendidas. Antes de cerrar las cuentas de desviación, el Costo de las mercancías vendidas se registra al costo estándar. Por lo tanto, el resultado de cerrar las desviaciones es ajustar la cuenta al costo real aproximado. Sería más exacto ajustar el Inventario de trabajos en proceso y el Inventario de productos terminados (al igual que el Costo de las mercancías vendidas) al costo real, distribuyendo parte de la desviación total a estas cuentas. Sin embargo, a menos que las desviaciones sean importantes y el saldo en el Inventario de trabajos en proceso y el Inventario de productos terminados sea muy grande en relación con el Costo de las mercancías vendidas, es conveniente cerrar la desviación total a Costo de mercancías vendidas. En el caso de Darrington Ice Cream, no hay inventario en trabajos en proceso ni en productos terminados al final del ejercicio (se vendió todo el helado producido), por lo tanto las desviaciones se cierran a Costo de mercancías vendidas. La póliza de diario para cerrar las cuentas de desviación es de la siguiente manera. Note que una desviación favorable reduce el monto de Costo de mercancías vendidas, mientras que una desviación desfavorable aumenta la cuenta.

TÉRMINOS CLAVE