II. Definition der Begriffe PPP-Beschaffung und konventionelle Beschaffung 12 1. Definition der PPP-Beschaffung
13
2. Definition der konventionellen Beschaffung 16 3. Abgrenzung und Unterscheidungsmerkmale von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung 17 III. Forschungsstand
19
IV. Fragestellung und Untersuchungsmethode
23
V. Gang der Darstellung
26
B. Empirische Analyse zum Untersuchungsgegenstand „PPP und Steuern" I.
Zielsetzung und Methodik der empirischen Analyse
27 28
1. Zielsetzung der empirischen Analyse 28 2. Methodik, Ablauf und Rücklaufquote der empirischen Analyse. 28 a) Schriftliche Befragung 29 b) Mündliche Expertenbefragung 30 3. Einbindung der Ergebnisse der empirischen Analyse 34 II. Ergebnisse der empirischen Analyse zur Einführung des Untersuchungsgegenstandes „PPP und Steuern"
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1. Begriffsverständnisse von PPP-Beschaffung und konventionel ler Beschaffung 35 2. Für die Abgrenzung von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung geeignete Merkmale und deren Ausprägungen 38 3. Stellenwert des Steuerrechts bei der Durchfuhrung von PPP-Beschaffungen 43
VII
4. Steuerrecht kein Hemmnis für die Durchfuhrung von PPP-Beschaffungen 5. Anknüpfungspunkt für die steuerrechtliche Betrachtung a) Unterscheidungsmerkmale sind kein geeigneter Anknüp fungspunkt b) Vertragsgestaltungen sind der geeignete Anknüpfungs punkt III. PPP-Modelle und deren Verbreitung - Darstellung unter Einbindung der Ergebnisse der empirischen Analyse 1. Inhabermodell 2. Erwerbermodell 3. Mietmodell 4. Konzessionsmodell 5. Leasingmodell und Mietkaufmodell 6. Betreibermodell und Werklohnstundungsmodell 7. Contractingmodell C. Rechtliche Rahmenbedingungen von PPP-Beschaffungen aus Sicht der öffentlichen Hand I.
45 48 48 49 51 52 53 54 54 56 57 58 61
Ausgestaltung der Finanzierung: Finanzierungsmittel, Finan zierungsformen und Finanzierungsphasen 62 1. Eigenmittel der Körperschaft 64 2. Kreditaufnahme durch die Körperschaft 64 3. Leasing und Mietkauf - Kreditähnliche Rechtsgeschäfte der Körperschaft 65 4. Öffentliche Finanzhilfen an die Körperschaft 66 5. Private Vorfinanzierung im Wege der Forfaitierung 67 a) Echte Forfaitierung und unechte Forfaitierung 70 b) Forfaitierung mit Einredeverzicht und ohne Einredeverzicht 72 c) Ausgestaltung der Forfaitierungsstruktur 74 6. Private Vorfinanzierung im Wege der Projektfinanzierung 74 7. Zwischenfinanzierung und Endfinanzierung 77 8. Steuerrechtliche Fragen zur Ausgestaltung der Finanzierung 79
VIII
II. Ausgestaltung der Leistungsbeziehungen 1. Fremdbezug respektive Eigenerstellung der Leistungen 2. Leistung und Entgelt 3. Steuerrechtliche Fragen zur Ausgestaltung der Leistungsbe ziehungen III. Ausgestaltung der Eigentums- und Nutzungsrechte an den Investitionsobjekten
81 82 85 87 88
1. Die öffentliche Hand ist in der Regel Eigentümer 89 2. Eigentum und Nutzungsrechte an Investitionsobjekten im Steuerrecht 92 a) Verwendung zivilrechtlicher und steuereigener Begriffe im Steuerrecht 93 b) Maßgeblichkeit des Zivilrechts für die Besteuerung 94 c) Maßgeblichkeit des Steuerrechts für die Besteuerung 96 3. PPP-Modelle und Zurechnung der Investitionsobjekte 100 a) ...beim Nießbrauch 100 b) ...beim Erbbaurecht 102 c) ...bei der Miete 105 d) ...beim Leasing und Mietkauf. 106 aa) Leasing - Eine Sonderform der entgeltlichen Gebrauchs überlassung 106 bb) Mietkauf - Nutzungsüberlassung und Kaufvertrag 108 cc) Beschränkung auf vereinfachte Struktur des Leasings und Mietkaufs 109 dd) PPP-Modelle und Zurechnung 111 e) ...bei Konzessionen für die Errichtung und Nutzung von Anlagen 114 f) ...beim Contracting 118 4. Steuerrechtliche Fragen zur Ausgestaltung der Eigentums- und Nutzungsrechte 120
IX
D. Die Besteuerung von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung im Vergleich
123
I. Grundsteuer 123 1. Grundlagen der Grundsteuer und Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nach § 3 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 GrStG 123 a) Überlassung des Grundbesitzes an eine juristische Person des öffentlichen Rechts, 126 b) ...im Rahmen einer Öffentlich Privaten Partnerschaft, 127 c) ...für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch, 128 aa) Öffentlicher Dienst oder Gebrauch ist die hoheitliche Tätigkeit 129 bb) Öffentlicher Dienst oder Gebrauch ist der bestim mungsgemäße Gebrauch durch die Allgemeinheit 132 d) ...Unmittelbare Benutzung des Grundbesitzes für den steuerbegünstigten Zweck, 132 e) ...Vereinbarung der Übertragung des Grundbesitzes am Ende des Vertragszeitraums 136 2. Nachträglicher Wegfall der Befreiungsvoraussetzungen des § 3 Abs. 1 S. 3 GrStG 137 3. Voraussetzungen für sonstige Steuerbefreiungen nach §4 GrStG 138 4. Vergleich der Behandlung von PPP-Beschaffung und konventioneller Beschaffung bei der Grundsteuer 142 a) Keine Steuerbefreiung der konventionellen Beschaffung im Gegensatz zur PPP-Beschaffung 143 b) Keine Steuerbefreiung der PPP-Beschaffung im Gegensatz zur konventionellen Beschaffung 144 c) Umfang der Benachteiligung bei Nichtgewährung der Steuerbefreiung 144 d) Rechtfertigung der unterschiedlichen Behandlung 147 5. Vorschlag für die Vermeidung der Benachteiligung 152
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II. Grunderwerbsteuer
153
1. Grundlagen der Grunderwerbsteuer und Voraussetzungen für die Steuerbefreiung 153 a) Im Rahmen einer Öffentlich Privaten Partnerschaft, 159 b) ...Erwerb eines Grundstücks von einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, 160 c) ...Rückerwerb des Grundstücks durch die juristische Person des öffentlichen Rechts, 161 aa) Gleichzeitiger Erwerb der Verwertungsbefugnis 161 bb) Grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung des „Rückfalls" der Investitionsobjekte 164 d) ...Benutzung des Grundstücks für einen öffentlichen Dienst oder Gebrauch, 165 e) ...Vereinbarung der Rückübertragung des Grundstücks am Ende des Vertragszeitraums 166 2. Nachträglicher Wegfall der Voraussetzungen, 167 a) ...ist ein rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 175 AO, 167 b) ...führt nicht zu einer doppelten Steuerfestsetzung 168 c) ...und hat eine beschränkte Wirkungsdauer 170 3. Vergleich der Behandlung von PPP-Beschaffung und kon ventioneller Beschaffung bei der Grunderwerbsteuer 171 a) Prinzipiell keine Steuerbefreiung der konventionellen Beschaffung im Gegensatz zur PPP-Beschaffung 171 b) Umfang der Benachteiligung bei Nichtgewährung der Steuerbefreiung 172 aa) Steuerbefreite Grundvariante für die Beschaffung mittels PPP 172 bb) Steuerpflichtige Grundvariante für die konventionelle Beschaffung 172 cc) Variante mit steuerpflichtigem Erwerb der Verwertungs befugnis für die Beschaffung mittels PPP 176 dd) Variante mit steuerpflichtigem Erwerb der Verwertungs befugnis für die konventionelle Beschaffung 180 c) Rechtfertigung der unterschiedlichen Behandlung 181 4. Vorschlag für die Vermeidung der Benachteiligung 183 XI
III. Umsatzsteuer 184 1. Unternehmerische Tätigkeit versus nichtunternehmerische Tätigkeit der öffentlichen Hand - Abgrenzung und Folgen: ....184 a) Die öffentliche Hand ist unternehmerisch tätig 185 b) Die öffentliche Hand ist nichtunternehmerisch tätig 187 c) In der Praxis sind vermehrt „Misch-Varianten" anzutreffen 187 d) Die Qualifikation der Tätigkeiten 188 aa)Konsequenzen aus der Qualifikation der Tätigkeiten 188 bb) Fremdbezug anstatt Eigenrealisierung von Leistungen Ein wirkliches Hemmnis für PPP-Beschaffungen? 190 2. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Finanzierungsleis tungen 192 a) Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 lit. a UStG 192 aa) Anwendung § 4 Nr. 8 lit. a UStG auf die Kreditgewäh rung an den Privaten im Rahmen der Vorfinanzierung...193 bb) Anwendung § 4 Nr. 8 lit. a UStG auf die Kreditfinan zierung durch den Privaten 194 cc) Anwendung § 4 Nr. 8 lit. a UStG auf die Kreditgewäh rung im Rahmen der Endfinanzierung 199 b) Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 lit. c UStG Voraussetzungen und Anwendung auf die Phase der 202 Endfinanzierung c) Vergleich der Behandlung von PPP-Beschaffung und kon ventioneller Beschaffung bei den Finanzierungsleistungen. 206 3. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Baukosten 207 a) Umsatzsteuerrechtliche Behandlung bei einer Beurteilung der Gebäudeüberlassung als Werklieferung 208 b) Umsatzsteuerrechtliche Behandlung bei einer Beurteilung der Gebäudeüberlassung als Vermietung und Verpachtung. .210 c) Vergleich der Behandlung von PPP-Beschaffung und kon ventioneller Beschaffung bei den Baukosten 212 4. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Leistungsbündeln 212 a) Qualifikation des Leistungsbündels als Mehrheit selbst ständiger Leistungen 215
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b) Qualifikation des Leistungsbündels als eine einheitliche Leistung 217 aa) Untrennbare Gesamtleistung 218 bb) Hauptleistung und Nebenleistung 218 c) Qualifikation des Leistungsbündels als Gemischter Vertrag oder Vertrag besonderer Art 222 d) Separater Ausweis von Leistungen des Leistungsbündels...225 aa) Separater Ausweis der Finanzierungsleistungen 225 bb) Separater Ausweis weiterer Leistungen 227 e) Vergleich der Behandlung von Leistungsbündeln bei der PPP-Beschaffung und der konventionellen Beschaffung 228 5. Umsatzsteuerrechtliche Behandlung von Personalüber lassungen 232 a) Steuerbare Personalüberlassung - Personalgestellung 234 b) Nicht steuerbare Personalüberlassung - Personalbei stellung 238 c) Vergleich der Behandlung von Personalüberlassungen bei der PPP-Beschaffung und der konventionellen Beschaffung 240 IV. Steuerrechtliche Behandlung der Ausgestaltung von Eigentums- und Nutzungsrechten an Investitionsobjekten... 241 1.... beim Nießbrauch 242 2.... beim Erbbaurecht 243 a) Erbbaurecht und Grundsteuer 243 aa) Steuerbefreiung der wirtschaftlichen Einheit „belastetes Grundstück im Erbbaurecht" 245 bb) Steuerbefreiung der wirtschaftlichen Einheit „Erbbaurecht" 247 cc) Zusammenwirken der Steuerbefreiungen 248 b) Erbbaurecht und Grunderwerbsteuer 249 3.... bei der Miete 250 4.... beim Leasing 252 5.... beim Mietkauf. 253 6.... bei Gebäuden auf fremdem Grund und Boden 254
XIII
1. ... bei Konzessionen für die Errichtung und Nutzung von Anlagen 8. ... beim Contracting
256 257
E. Zusammenfassung und Ausblick
259
Anhang 1 (Anschreiben der im Juni 2011 durchgeführten schriftlichen Befragung zu „PPP und Steuern")
265
Anhang 2 (Fragebogen der im Juni 2011 durchgeführten schriftlichen Befragung zu „PPP und Steuern")
267
Anhang 3 (Ergebnisse der im Juni 2011 durchgeführten schriftlichen Befragung zu Public Private Partnership und Steuern; Stand 15.8.2011)
270
Anhang 4 (Gesprächsleitfaden für die von Juli bis September 2011 durch geführte Expertenbefragung zu Public Private Partnership und Steuern) 279 Anhang 5 (Praxisbezug: Vergleich der Besteuerung der PPP-Beschaffung und der konventionellen Beschaffung) 288 Literaturverzeichnis
